合并会计报表中所得税的会计处
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篇1：合并会计报表中所得税的会计处理的浅谈论文
合并会计报表中所得税的会计处理的浅谈论文
《企业所得税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)及实施细则规定:“经批准实行合并缴纳企业所得税的集团母公司及其汇总纳税的成员企业,一律实行‘统一计算、分级管理、就地预缴、集中清缴’的汇总纳税办法。”在这一规定下,成员企业应分别计算本企业每一纳税年度的应缴所得税并按60%的比例预缴企业所得税,母公司年度终了应在成员企业年度企业所得税纳税申报表的基础上合并计算年度应纳所得税,因而在合并利润表上填列的是合并缴纳的所得税。那么母公司年终对因内部销售商品、固定资产和无形资产引起的未实现内部销售利润在成员企业已计所得税费并预交的情况下,应如何统一计算所得税以及对纳入合并范围的成员企业间内部交易形成的内部利润对企业集团所得税的影响额又应如何编制合并会计报表抵销分录呢?《合并会计报表暂行规定》对我国合并会计报表的编制作了比较详细的规范,但合并报表中所得税的'会计处理比较复杂,本文将针对此问题作以下探讨。
一、内部销售商品形成未实现内部销售利润的所得税处理问题
企业集团内部销售商品,购买企业本期内未实现对外销售而形成期末存货(含销售企业的销售毛利即未实现内部销售利润)时,销售企业根据收入确认条件将集团内部销售作为收入确认并计算毛利及所得税费用;但《合并会计报表暂行规定》规定,该交易从企业集团整体来看内部销售商品形成期末存货实际上相当于一个企业内部物资调拨活动,既不会实现利润,也不会增加商品的价值,只有在对外销售时才确认为企业集团收入并计算销售利润。因而母公司在统一计算应纳所得税时,应将未实现内部销售利润作应纳税时间差异处理,采用纳税影响会计法将其递延至该商品对外销售实现利润后再将其转回。
通过上述分析,交易当期母公司在编制合并会计报表时应将母公司已递延而销售企业纳入所得税费用并缴纳的未实现内部销售利润对企业集团所得税影响额予以抵销。在连续编制合并会计报表情况下,母公司应将上期销售商品形成的未实现内部销售利润涉及的所得税影响金额对本期期初未分配利润的影响予以抵销,因存货属流动资产,在正常情况下上期商品本期应对外销售,因而在编制抵销分录时对上期内部购进的存货包含的未实现内部销售利润视为在本期实现利润,将上期母公司递延的未实现内部销售利润对所得税的影响额在本期期初转回。现举例说明:
例1:某子公司向母公司销售A商品200万元,成本150万元,销售毛利率为25%,母公司本期未对外销售,全部形成期末存货,假设母公司当年合并利润为1200万元,除未实现内部销售利润外无其他调整事项。该子公司销售A商品300万元给母公司,成本230万元。20母公司A商品全部对外销售,无期末存货。假定双方所得税税率为33%。
根据题意作以下分析及会计处理:
1. 20内部销售商品形成的未实现内部销售利润的所得税计算和抵销分录的编制。
(1)未实现内部销售利润对母公司统一计算企业集团所得税的影响:子公司分别纳税情况下所得税费用及应纳所得税16.5万元[(200-150)× 33%];母公司统一计算所得税时企业集团的应纳所得税379.5万元{[1200-(200-150)]×33%};未实现内部销售利润对企业集团所得税的影响额(递延税款贷方)16.5万元[(200-150)×33%];母公司统一计算所得税时企业集团合并所得税费用396万元(379.5+16.5);母公司编制企业集团所得税分录分别为:借:所得税396万元;贷:应交税金379.5万元,递延税款16.5万元。
子公司编制单独纳税的所得税分录为:
借:所得税 16.5万元;
贷:应交税金 16.5万元。
(2)母公司编制合并会计报表抵销分录:
借:递延税款 16.5万元;
贷:所得税 16.5万元。
2. 年因内部销售商品全部对外销售而使未实现内部销售利润得以实现,因此只须抵销上期因内部销售商品形成的未实现内部销售利润而使子公司单独纳税多缴所得税对本期期初未分配利润的影响。会计分录为:借:所得税16.5万元;贷:期初未分配利润16.5万元。
二、内部销售固定资产、无形资产形成未实现内部销售利润的所得税处理问题
企业集团内部销售固定资产、无形资产,购买企业作固定资产、无形资产使用时,销售企业将高于或低于账面价值的部分确认为当期损益并单独计算所得税,而购买企业以支付的价款(含未实现内部销售利润)计提折旧费,从企业集团整体来看,销售企业确认的损益通过购买企业计提折旧费或摊销无形资产冲回。因此,母公司在内部交易当期统一计算所得税时,应将销售企业确认的损益作时间性差异处理,如销售价款高于账面价值为应纳时间性差异,销售价款低于账面价值为抵减时间性差异,采用纳税影响法将其递延至购买企业计提折旧费或摊销无形资产视同内部销售利润实现时转回。
通过上述分析,交易当期母公司在编制合并会计报表时应将销售企业在单独纳税时多交的企业集团已递延的所得税进行抵销。在连续编制合并会计报表的情况下,由于该固定资产、无形资产仍为购买企业所使用,首先将以前会计期间内部固定资产、无形资产交易确认损益即未实现内部销售利润涉及的多交所得税对期初未分配利润的影响予以抵销(该金额为每期初“递延税款”的余额),然后将本期母公司统一计算所得税时因购买企业计提折旧或摊销无形资产视同未实现内部销售利润实现转回的所得税进行抵销。现举例说明:
例2:年12月20日乙子公司将原值600万元,已提折旧300万元,尚可使用4年的设备以500万元出售给丙子公司,丙公司采用直线法计提折旧。假定母公司当年合并利润为1000万元,除未实现内部销售利润外无其他纳税调整事项,双方所得税率均为33%。
根据题意作以下分析及会计处理:
1. 2001年内部销售固定资产形成的未实现内部销售利润的所得税计算和抵销分录编制。
(1)未实现内部销售利润对母公司统一计算所得税的影响:乙公司分别纳税情况下所得税和应纳所得税99万元[(600-300)×33%];母公司统一计算所得税时企业集团应纳所得税231万元{[1000-(600-300)]×33%};未实现内部销售利润对企业集团所得税的影响(递延税款贷方)99万元(300×33%);母公司统一计算所得税时企业集团合并所得税费330万元(231+99)。母公司编制企业集团所得税分录为:借:所得税330万元;贷:应交税金231万元,递延税款99万元;
乙子公司单独纳税的所得税分录为:
借:所得税 99万元;
贷:应交税金 99万元。
(2)母公司编制合并会计报表抵销分录为:
借:递延税款 99万元;
贷:所得税 99万元。
2. 2002年首先抵销2001年末未实现内部销售利润涉及的所得税对期初未分配利润的影响:本期由于丙子公司计提折旧而使母公司在统一计算企业集团所得税时,应视同未实现内部销售利润75万元(300÷4)得以实现,将其转回的所得税进行抵销。
(1)抵销期初未实现内部销售利润涉及的所得税时,会计分录为:
借:递延税款 99万元;
贷:期初未分配利润 99万元。
(2)抵销本期因计提折旧而使未实现内部销售利润视同实现转回的所得税24.75万元(75×33%)时,会计分录为:
借:所得税 24.75万元;
贷:递延税款 24.75万元。
通过上述会计处理,企业集团合并会计报表就记录了因购买企业计提折旧而实现的内部销售利润产生的所得税费用,尚未实现的内部销售利润225万元(300-75)对所得税的影响金额24.75万元(225×33%)则继续作递延税款处理。
3. 因2001年购买企业计提折旧而使未实现内部销售利润得以部分实现,转回24.75万元所得税费用,因此在抵销未实现内部销售利润涉及的所得税对期初未分配利润的影响时应按“递延税款”余额74.25万元抵销。
(1)抵销期初未实现内部销售利润涉及的所得税时,会计分录为:
借:递延税款 74.25万元;
贷:期初未分配利润 74.25万元。
(2)抵销本期因计提折旧而视同实现部分利润转回的所得税时,会计分录为:
借:所得税 24.75万元;
贷:递延税款 24.75万元。
以后两年的抵销分录与此类似,不再重述。
篇2：合并会计报表中如何抵销固定资产减值准备
按照《企业会计制度》的规定，从2001年1月1日起所有股份有限公司都应当提取固定资产减值准备，并采用追溯调整法进行会计处理。那么，在编制合并会计报表时，母公司和纳入合并范围的所属子公司之间以及子公司相互之间发生固定资产交易抵销事项时，其相应的固定资产减值准备应当如何处理呢？笔者对此作一探讨：
一、固定资产减值准备抵销时涉及的三个“价值”
1、可收回价值（av），即期末固定资产的内在价值，是指固定资产的可销售净额与预计未来现金流量现值的孰高值。
2、抵销前价值（qv），即期末抵销内部未实现利润（或亏损）前原个别会计报表中的固定资产净值（即原值－累计折旧）。
3、抵销后价值（hv），即期末抵销内部未实现利润（或亏损）后合并会计报表中的固定资产净值（即原值－累计折旧）。
当可收回价值小于报销前价值（即av＜qv）时，应根据其差额计提固定资产减值准备。
二、固定资产减值准备抵销的一般原则
1、未实现利润抵销情况下（即hv＜qv）：
（1）当固定资产可收回价值大于其抵销前价值（即hv＜qv＜av）时，原账面固定资产未发生减值，只需抵销本实现利润，不影响固定资产减值准备。
（2）当固定资产可收回价值界于其抵销后价值和抵销前价值之间（即hv＜av＜qv）时，原账面固定资产减值准备余额应予全部抵销。
（3）当固定资产可收回价值小于其抵销后价值（即av＜hv＜qv）时，原账面固定资产减值准备应予部分抵销。抵销金额为qv－hv。
2、未实现亏损抵销情况下（即qv＜hv）：
（1）当固定资产可收回价值小于其抵销后价值（即av＜qv＜hv）时，未实现亏损与固定资产减值准备均不予抵销。
（2）当固定资产可收回价值界于其抵销前价值和抵销后价值之间（即qv＜av＜hv）时，应补提固定资产减值准备，补提金额为hv－av。
（3）当固定资产可收回价值大于其抵销前价值（即qv＜hv＜av）时，只需抵销未实现亏损，不影响固定资产减值准备。
三、固定资产减值准备抵销实例
例1、a公司（汽车制造企业）为b公司（汽车租赁公司）的母公司，12月，a公司将其制造的100辆轿车销售给b公司，销售收入5000万元，成本4000万元。b公司将轿车纳入固定资产管理（残值为0，折旧年限为5年，直线法折旧）。
（1）若b公司期末轿车未发生减值（即hv＜qv＜av）。
分析：该笔业务属于未实现利润抵销中的第一种情况，只需抵销未实现利润，不影响固定资产减值准备，其抵销分录为：
借：主营业务收入 5000
贷：主营业务成本4000
固定资产 1000
（2）若b公司期末轿车发生减值，相应减值准备为500万元（即hv＜av＜qv）。
分析：此时固定资产可收回价值为4500万元，属于未实现利润抵销中的第二种情况，应将原账面已提取的固定资产减值准备全部批销，其抵销分录为：
借：主营业务收入 5000
贷：主营业务成本4000
固定资产 1000
借：固定资产减值准备500
贷：营业外支出 500
（3）若b公司期末轿车发生减值，相应减值准备为1500万元（即av＜hv＜qv＝。
分析：此时固定资产可收回价值为3500万元，属于未实现利润抵销中的第三种情况，应将原账面已提取的固定资产减值准备予以部分抵销，抵销金额为qv－hv，即1000万元（5000-4000），其抵销分录为：
借：主营业务收入 5000
贷：主营业务成本4000
固定资产 1000
借：固定资产减值准备1000
贷：营业外支出 1000
例2、a公司（汽车制造企业）为b公司（汽车租赁公司）的母公司，1912月，a公司将其制造的100辆轿车销售给b公司，销售收入5000万元，成本6000万元。b公司将轿车纳入固定资产管理（残值为0，折旧年限为5年，直线法折旧）。
（1）若b公司期末轿车发生减值，相应减值准备为500万元（即av＜qv＜hv）。
分析：此时固定资产可收回价值为4500万元，属于未实现亏损抵销中的第一种情况，未实现亏损与固定资产减值准备均不予抵销，只需抵销固定资产交易事项，其抵销分录为：
借：主营业务收入 5000
贷：主营业务成本5000
篇3：合并会计报表编制中的几个实务问题
合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及资金流量情况的会计报表，当一个企业在股权关系上控制其他企业时，应编制合并报表。财政部1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并报表的编制作了规范，但未对编制合并报表时可能会遇到的某些特殊问题作出规定。笔者拟结合自己在实务工作中遇到的情况，对与合并报表编制有关的几个问题予以探讨。
关于未确认投资损失
根据《企业会计准则--投资》，采用权益法核算长期股权投资时，“投资企业确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限”。在这种情况下，母公司账面确认的投资损失不是子公司净亏损中母公司按其持股比例应分担的全部，导致长期股权投资账面价值大于子公司净资产中母公司按其持股比例应享有的部分，在编制合并抵销分录将母公司的长期股权投资与子公司净资产抵销时，该差额须通过“未确认的投资损失”科目来反映，并分别以正数和负数填列在合并利润及利润分配表和合并资产负债表的“未确认的投资损失”项目中。
关于外币报表折算差额
根据《合并会计报表暂行规定》，当母公司有境外子公司或者母公司境内子公司采用的记账本位币与母公司不同时，应将境外子公司以外币表示的会计报表和境内子公司以不同于母公司记账本位币的货币编制的会计报表折算为以母公司记账本位币表示的会计报表。折算时，由于会计报表各项目采用的折算汇率不同，会产生折算差额，该折算差额是作递延处理还是计入当期损益及母公司是否将报表折算差额确认为投资损益，我国并未明确规定。如果母公司未将折算差额调整长期股权投资账面价值，则合并资产负债表的净资产与母公司净资产会因此产生差额。
关于子公司未实现损益的分担
企业集团内部交易形成的未实现损益，编制合并报表时须进行抵销。如果子公司不是母公司的全资子公司，销售方向对母公司净利润和合并净利润会产生影响。母公司向子公司销货(顺销)时，母公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，但子公司的净利润不受影响。子公司向母公司销货(逆销)时，子公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，并影响少数股东损益，但母公司的净利润不受影响。财政部《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则--合并会计报表》(征求意见稿)均未规定内部交易逆销时编制合并会计报表如何计算少数股东本期损益。笔者认为，当未实现损益不是很大时，可采用与顺销时相同的方法全部由母公司分担;否则，应考虑在母公司和少数股东之间分摊未实现损益，因为只有如此合并个体的概念才能同时适用于母公司和少数股东，
关于交叉持股时合并会计报表的编制
企业集团内部的控股关系可分为直接控股和间接控股。间接控股包括两种形式：母、子、孙公司关系和交叉持股关系。交叉持股可分为关联附属结构关系和相互持股关系。直接持股和母、子、孙公司关系下的合并报表编制相对简单，故笔者在此仅探讨交叉持股中关联附属结构关系下合并会计报表的编制。
假定a公司持有b公司70%股份，持有c公司40%股份;b公司持有c公司15%股份。这样，a公司累计控制c公司55%股份，形成关联附属结构的企业集团。
1.a公司投资损益的确认。a公司投资损益随b公司对c公司投资核算方法的不同而不同。
当b公司对c公司投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益40%;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益的50.5%(40%+70%×15%)。上述两种处理方法不影响合并净损益。
2.合并会计报表的编制。母公司对子公司权益性资本投资与子公司所有者权益中母公司所持有的份额抵销时，除了抵销a公司对c公司直接持有的40%股份外，还须抵销b公司对c公司15%的投资。当b公司对c公司投资采用成本法核算时，将b公司对c公司的投资成本与c公司所有者权益中b公司投入的部分抵销;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，将b公司对c公司的投资账面价值与c公司所有者权益中b公司享有的部分抵销。母公司对子公司投资损益与子公司利润分配抵销时，如果b公司对c公司投资采用成本法核算，还须将c公司净损益的10.5%抵销少数股东权益，否则，不能如实反映合并净损益和少数股东损益。如果不考虑其他因素对合并结果的影响，经上述抵销后，合并净损益不等于母公司净损益。
实务工作中，关联附属结构的企业集团编制合并会计报表还有另外一种方法可供借鉴，那就是先将a公司对c公司的投资还原为成本法核算，以还原后的个别报表为基础，将a公司、b公司对c公司的长期股权投资成本与c公司所有者权益中a公司和b公司投入的部分抵销，同时将c公司净损益的49.5%确认为少数股东损益。当b公司对c公司的投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为 c公司净损益的40%，如果不考虑其他因素对合并结果的影响，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益不等于母公司的净损益;当b公司对c公司的投资采用权益法核算时，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益等于母公司的净损益。如果c公司另外45%股份也由合并范围内的公司持有，则无须再确认少数股东权益，且合并利润及利润分配表的净损益等于成本法核算下a公司的净损益与c公司净损益之和。
篇4：合并会计报表实务操作中几个问题的思考
《合并会计报表暂行规定》对编制合并报表的基本原则和方法做了比较明确的规定。但在实际工作中,有些具体问题仍然需要推敲、分析。笔者结合自己的实务操作谈一点在这方面的思考。
一、期中购买子公司股权时合并报表有关项目的填列
《企业会计制度》规定,购买子公司股权时,投资成本与应享有的子公司所有者权益份额之间的差额,作为股权投资差额,在一定期限内平均摊销,计为母公司损益。显然,摊销股权投资差额形成的损益不是来自集团公司内部,而是源自母公司与子公司的原股东之间的交易行为,这部分投资收益不能作为内部收益予以抵销。
正常情况下,购买日前子公司当年度的损益也已经由原股东承担,应该在确定购买价格时予以考虑,并包含在投资成本或投资差额中。母公司应该将购买日后子公司形成的损益按拥有股份的比例用权益法核算,编制合并报表时抵销分录中“投资收益”科目的金额只能是购买日后子公司损益中属于母公司的那一部分。但是,为了全面反映集团公司所有成员在一个完整会计年度中的经营状况,同时便于与以后年度进行比较,合并利润及利润分配表一般都填列合并各方全年的会计数据,那么由原股东承担的损益如何在合并报表上反映?如果将其加在“少数股东损益”项目中,会造成少数股东的当期损益不真实。因此,建议将合并利润及利润分配表的格式作一点修改,在“所得税”与“少数股东损益”项目之间,增加一项“原股东损益”,作为合并利润总额的减项,这样就能清楚地反映被合并方当年损益的承担者和各自承担的金额。
在合并利润及利润分配表中,按规定应将子公司提取的盈余公积按母公司享有的份额与母公司自己提取的盈余公积一并填列。但盈余公积的计提一般是在年度结束后进行,其提取依据是当年实现的全部可分配利润,而母公司在期中购买时,已将截止购买日的年度内已实现损益计人投资成本或投资差额。因此,如果将子公司计提的全年盈余公积按母公司的投资比例合并填列,实际上就是将母公司自身的当年利润多提留了一部分在合并盈余公积中,从而合并利润及利润分配表中体现出的可供股东分配的利润相应减少,显然,这样的提留结果对母公司的股东而言是不公平的,因为母公司的利润分配政策只能以合并报表中的可供股东分配的利润数为依据制订。因此,合并利润及利润分配表中的提取盈余公积数应该包括两部分:一部分是母公司自己提取的盈余公积;另一部分是购买日后子公司实现的可分配利润提取的盈余公积中母公司按投资比例享有的份额,而不是子公司当年提取的全部盈余公积中按母公司比例得出的份额。
篇5：合并会计报表中内部存货交易的抵销方法
现实经济生活中，由于各种原因企业集团内部经常发生低价内部交易。当内部销售价格低于内部销售成本时就出现了内部销售亏损。为此，《第27号国际会计准则——合并财务报表和对附属公司投资的会计》第十七条规定“由集团内交易产生的未实现亏损也应抵销”，第十八条规定“在计算资产账面金额时扣除的，由集团内交易形成的未实现亏损也应抵销”。然而，据笔者了解，我国现行的会计制度和相关准则中，都没有关于内部存货交易产生的未实现内部销售亏损抵销的相关规定和论述。有一种普遍的观点认为，在抵销内部销售亏损的同时要将亏损销售资产的价值恢复到内部交易前的水平，这样就虚增了资产的价值，有悖谨慎会计原则。然而，事实并非如此。众所周知，按现行会计制度规定，当存货资产发生减值时，要计提存货跌价准备，而且，在编制合并会计报表时还要进行有关存货跌价准备的抵销。当对内部销售亏损和相应的存货跌价准备进行抵销后，合并会计报表中反映的该存货的价值，就是根据“成本与可变现净值孰低”法确定的价值（合并会计报表中“存货”数额反映在内部交易前内部销售企业该存货的账面价值v，而“存货跌价准备”数额反映期末根据该存货的可变现净值与v相比较应计提的存货跌价准备数额）。显然，编制合并会计报表时，对内部存货交易中的未实现内部销售亏损和相关的存货跌价准备进行抵销，正是完全遵循了谨慎会计原则。本文主要讨论在内部销售价格（以下用r表示）小于内部销售成本（以下用c表示），产生内部销售亏损（以下用k表示，k=c-r）的条件下内部存货交易的两种抵销方法。
一、内部存货交易的分析抵销法。
所谓内部存货交易分析抵销法（以下简称分析抵销法），就是根据内部存货的实际流转情况不同，将全部内部存货交易拆分为若干部分后，分别编制抵销分录的抵销方法。当内部销售价格小于内部销售成本时，分析抵销法的六种类型如下：
1.本期购入的内部存货，全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：主营业务收入 r（该存货内部销售价格）
存货 k（该存货中的内部销售亏损）
贷：主营业务成本 c（该存货内部销售成本）
内部存货交易只是存货在企业集团内部位置的移动，既不能增加或减少存货的价值，也不能产生利润或亏损。此类型业务产生两个结果：其一，虚减企业集团本期利润；其二，虚减企业集团本期期末存货价值。故作上述抵销分录。
[例1]某企业集团只有母、子两个公司，母公司出售产品给子公司，内部销售价格10000元，其内部销售成本1元，销售毛利率为-20％[（10000-12000）/10000]，内部销售亏损2000元。
如果上述交易在本期发生，该存货全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：主营业务收入 10000
存货[｜10000×（-20％）｜] 2000
贷：主营业务成本 12000
2.本期购入的内部存货，本期全部对外销售。其抵销分录为：
借：主营业务收入 r
贷：主营业务成本 r
对企业集团而言，真正的销售收入是内部购入企业对外销售该产品所取得的收入，真正的销售成本是内部销售企业该存货的销售成本。所以，此类型业务产生两个后果：其一，虚增企业集团本期产品销售收入（内部销售企业已按该存货内部售价计入产品销售收入）；其二，虚增企业集团本期产品销售成本（内部购入企业已按该存货内部售价结转产品销售成本）。故作上述抵销分录。
例1中，如果该交易在本期发生对外销售，其中对外销售的部分，按上述类型二处理；其中转为本期期末存货的部分，按上述类型一处理。
上例1中，如果该交易在本期发生，该存货中，部分（6000元）对外销售，部分（4000元）转为本期期末存货。抵销分录为：
借：主营业务收入 6000
贷：主营业务成本 6000
借：主营业务收入 4000
存货[｜4000×（-20％）｜] 800
贷：主营业务成本 4800
4.上期转入的内部存货，全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：存货 k
贷：期初未分配利润 k
此类型业务产生两个后果，其一，虚减企业集团上期利润，从而虚减企业集团本期的“期初未分配利润”；其二，虚减企业集团本期期末存货价值。
上例1中，如果该交易在上期发生，该存货全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：存货[｜10000×（-20％）｜] 2000
贷：期初未分配利润 2000
5.上期转入的内部存货，本期全部对外销售。其抵销分录为：
借：主营业务成本 k
贷：期初未分配利润 k
此业务产生两个后果：其一，虚减企业集团上期利润，从而虚减企业集团本期的“期初未分配利润”；其二，虚减企业集团本期产品销售成本（内部购入企业已按低于内部销售成本的售价结转本期产品销售成本）。
上述例1中，如果该交易在上期发生，该存货本期全部对外销售。其抵销分录为：
借：主营业务成本[｜10000×（-20％）｜] 2000
贷：期初未分配利润 2000
篇6：合并会计报表中内部存货交易的抵销方法
伴随着知识经济和信息时代的到来，人才流失已经发展成为企事业单位无法回避的问题，以教育系统为例，山西省近20所高校，有1400多名教师调离原校，青年教师占调出总数的70%。在调出教师中有博士和硕士学位的比例也在逐渐增长，1991年为7.3%，为50.6%。
面对如此严重的人才流失问题，处于旋涡之中的企事业单位再也不应坐以待毙，而应积极出击，迎接这场激烈的人才争夺战。
职业生涯设计有助于提升员工对组织的忠诚度
国务院近日发布的一份人力资源报告表明：缺乏针对员工职业生涯发展的相关计划在中国已经成为一种普遍现象。在被调查的样本企业中，仅有274家有明文规定员工职业生涯发展规划，占有效总样本的15%。其中只有132家按规划行事，占有效总样本的7.2%;不能按制度执行的企业则有142家，占有效样本的7.8%。与此同时正在建立、拟建立或没有员工职业生涯发展规划的企业高达1550家，占有效总样本的85%。这种现象势必殃及中国企业的凝聚力和吸引力，从而对他们的竞争力构成伤害。为此，企业要帮助员工制定发展规划，通过职业生涯设计规划实现人力资源战略与企业总体战略、个人发展和组织发展的统一。具体措施是：
1.建立本企业的人力资源档案。通过日常绩效考核及专门的人才评价活动了解员工现有的特长、绩效、经历和志趣，评估出员工在专业技术、管理和 创业开拓方面的活力。
2.鼓励和帮助员工妥善制定个人的发展计划，并就此向员工提供咨询，散发各种指导材料。
3.保持上下级沟通渠道的畅通。经常开展纵向对话，直接了解下级的进展与不足，适时调整、修正原定计划。
重视员工培训，使其人力资本增值
企业要创造更多的效益，必须对员工进行多方位的培训：一是岗前培训。一方面是进行业务知识教育，另一方面是进行组织文化教育。二是岗位培训。岗位培训的重点是对员工业务能力的培养。三是转岗培训。这种形式实际上是通过支持员工个人发展、提升个人综合素质使员工感受到组织对其的忠诚。
构建组织文化，提升组织凝聚力
组织文化通过培育组织成员的认同感和归属感，建立起成员与组织之间的相互依赖关系，形成相对稳定的文化氛围，以此激发出成员的主观能动性，为组织的共同目标而努力。第一，要充分利用一切宣传手段和工具，大张旗鼓的宣传组织文化的内容和要求，以创造浓厚的环境氛围。第二，树立榜样人物。榜样是组织精神和组织文化的人格化身和形象缩影，能以其特有的感染力、影响力和号召力为组织成员提供可以仿效的具体模本。第三，培训教育。有目的的培训教育能够使组织成员系统的接受和认同组织所倡导的精神和文化。
实施科学激励工程，建立有效的约束机制
1.期权激励
在传统的单纯的薪酬激励失效之后，期权激励或者说员工持股计划成了行之有效的激励手段之一。期权激励是组织把部分期权奖励给对组织做出重大贡献的员工;员工持股计划是指员工认购单位一定的股份。两者都使员工和组织有了共同的利益基础，更容易增强组织的凝聚力和向心力，从而实现个人目标和组织目标的统一。
2.培训激励
组织可以把培训机会作为奖励来鼓励那些核心员工或组织有突出贡献的员工。这样既使员工个人的人力资本得到升值，反过来也增强了其对组织的忠诚度。
3.约束机制
所谓约束机制，其本质是对员工的行为进行限定，使其符合企业发展要求的一种行为控制。它使得员工的行为始终在预定的轨道上运行。约束机制的核心是企业以KPI指标为核心的绩效考核体系和以任职资格体系为核心的职业化行为评价体系。通过以上两种体系的推行可以实现员工对组织的被动忠诚。最终形成良好的企业运作机制。
现实经济生活中，由于各种原因企业集团内部经常发生低价内部交易。当内部 销售价格低于内部 销售成本时就出现了内部 销售亏损。为此，《第27号国际会计准则——合并财务报表和对附属公司投资的会计》第十七条规定“由集团内交易产生的未实现亏损也应抵销”，第十八条规定“在计算资产账面金额时扣除的，由集团内交易形成的未实现亏损也应抵销”。然而，据笔者了解，我国现行的会计制度和相关准则中，都没有关于内部存货交易产生的未实现内部 销售亏损抵销的相关规定和论述。有一种普遍的观点认为，在抵销内部 销售亏损的同时要将亏损 销售资产的价值恢复到内部交易前的水平，这样就虚增了资产的价值，有悖谨慎会计原则。然而，事实并非如此。众所周知，按现行会计制度规定，当存货资产发生减值时，要计提存货跌价准备，而且，在编制合并会计报表时还要进行有关存货跌价准备的抵销。当对内部 销售亏损和相应的存货跌价准备进行抵销后，合并会计报表中反映的该存货的价值，就是根据“成本与可变现净值孰低”法确定的价值(合并会计报表中“存货”数额反映在内部交易前内部 销售企业该存货的账面价值V，而“存货跌价准备”数额反映期末根据该存货的可变现净值与V相比较应计提的存货跌价准备数额)。显然，编制合并会计报表时，对内部存货交易中的未实现内部 销售亏损和相关的存
货跌价准备进行抵销，正是完全遵循了谨慎会计原则。本文主要讨论在内部 销售价格(以下用R表示)小于内部 销售成本(以下用C表示)，产生内部 销售亏损(以下用K表示，K=C-R)的条件下内部存货交易的两种抵销方法。
一、内部存货交易的分析抵销法。
所谓内部存货交易分析抵销法(以下简称分析抵销法)，就是根据内部存货的实际流转情况不同，将全部内部存货交易拆分为若干部分后，分别编制抵销分录的抵销方法。当内部 销售价格小于内部 销售成本时，分析抵销法的六种类型如下：
1.本期购入的内部存货，全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：主营业务收入R(该存货内部 销售价格)
存货K(该存货中的内部 销售亏损)
贷：主营业务成本C(该存货内部 销售成本)
内部存货交易只是存货在企业集团内部位置的移动，既不能增加或减少存货的价值，也不能产生利润或亏损。此类型业务产生两个结果：其一，虚减企业集团本期利润;其二，虚减企业集团本期期末存货价值。故作上述抵销分录。
[例1]某企业集团只有母、子两个公司，母公司出售产品给子公司，内部 销售价格10000元，其内部 销售成本12000元， 销售毛利率为-20%[(10000-12000)/10000]，内部 销售亏损2000元。
如果上述交易在本期发生，该存货全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：主营业务收入10000
存货2000
贷：主营业务成本12000
2.本期购入的内部存货，本期全部对外 销售。其抵销分录为：
借：主营业务收入R
贷：主营业务成本R
对企业集团而言，真正的 销售收入是内部购入企业对外 销售该产品所取得的收入，真正的 销售成本是内部 销售企业该存货的 销售成本，
所以，此类型业务产生两个后果：其一，虚增企业集团本期产品 销售收入(内部 销售企业已按该存货内部售价计入产品 销售收入);其二，虚增企业集团本期产品 销售成本(内部购入企业已按该存货内部售价结转产品 销售成本)。故作上述抵销分录。
例1中，如果该交易在本期发生对外 销售，其中对外 销售的部分，按上述类型二处理;其中转为本期期末存货的部分，按上述类型一处理。
上例1中，如果该交易在本期发生，该存货中，部分(6000元)对外 销售，部分(4000元)转为本期期末存货。抵销分录为：
借：主营业务收入6000
贷：主营业务成本6000
借：主营业务收入4000
存货800
贷：主营业务成本4800
4.上期转入的内部存货，全部转为本
期期末存货。其抵销分录为：
借：存货K
贷：期初未分配利润K
此类型业务产生两个后果，其一，虚减企业集团上期利润，从而虚减企业集团本期的“期初未分配利润”;其二，虚减企业集团本期期末存货价值。
上例1中，如果该交易在上期发生，该存货全部转为本期期末存货。其抵销分录为：
借：存货2000
贷：期初未分配利润2000
5.上期转入的内部存货，本期全部对外 销售。其抵销分录为：
借：主营业务成本K
贷：期初未分配利润K
此业务产生两个后果：其一，虚减企业集团上期利润，从而虚减企业集团本期的“期初未分配利润”;其二，虚减企业集团本期产品 销售成本(内部购入企业已按低于内部 销售成本的售价结转本期产品 销售成本)。
上述例1中，如果该交易在上期发生，该存货本期全部对外 销售。其抵销分录为：
借：主营业务成本2000
贷：期初未分配利润2000
6.上期转入的内部存货，本期部分对外 销售。其中对外 销售的部分，按上述类型五处理;转为本期期末存货的部分，按上述类型四处理。
例1中，如果该交易在上期发生，该存货中，部分(6000元)在本期对外 销售，部分(4000元)转为本期期末
存货。其抵销分录为：
借：主营业务成本1200
贷：期初未分配利润1200
借：存货800
贷：期初未分配利润800
显然，从理论上而言，当内部 销售价格小于内部 销售成本时，企业集团内任何复杂的内部存货交易都可以拆分为上述六种类型的一种或多种，从而采用分析抵销法编制抵销分录。
二、内部存货交易的综合抵销法
编制内部存货交易抵销分录时，除了应用上述分析抵销法外，还可以应用内部存货交易综合抵销法(以下简称综合抵销法)。所谓综合抵销法，就是将全部内部存货交易综合在一起进行抵销的方法。当内部 销售价格小于内部 销售成本时，综合抵销法包括以下三步：
1.假设上期转入的内部存货(即期初内部存货)，本期全部对外 销售。其抵销原理同上述类型五，抵销分录为：
借：主营业务成本K(期初内部存货中内部 销售亏损额)
贷：期初未分配利润K
2.假设本期购进的内部存货，本期全部对外 销售。其抵销原理同上述类型二，抵销分录为：
借：主营业务收入R
贷：主营业务成本R
3.按期末内部存货(即上述期初内部存货和本期购进的内部存货中，实际未对外 销售的部分)中所包含的内部 销售亏损额，对前
两步假设进行调整。
借：存货K(期末内部存货中内部 销售亏损额)
贷：主营业务成本K
需要说明的是，在内部 销售价格小于内部 销售成本的条件下，无论企业集团的内部存货交易如何变化，都可以采用上述综合抵销法编制抵销分录。而且，始终只包括三步，且每步抵销分录的含义和抵销科目都完全固定，因而非常简便易行。
三、分析抵销法和综合抵销法的应用及其相互验证
下面，在内部 销售价格小于内部 销售成本的条件下，任意举一实例，对同一抵销对象分别采用分析抵销法和综合抵销法编制抵销分录。
[例2]某企业集团只有母、子两个公司，上期母公司 销售产品给子公司，内部 销售价格20000元，内部 销售成本22000元， 销售毛利率为-10%，该存货全部转为上期期末存货。本期母公司售给子公司产品，内部 销售价格10000元，内部 销售成本13000元， 销售毛利率为-30%，本期子公司对外 销售该产品6000元，子公司期末存货计价方法为后进先出法(假设除上述交易外，该企业集团没有发生任何其他内部交易)。则期末内部存货价值为20000+(10000-6000)=24000元;期初内部存货中包含的内部 销售亏损额为2000元;期末内部存货中包含的内部 销售亏损额为3200元[|2000
0×(-10%)+(10000-6000)×(-30%)|]
1.按综合抵销法，其抵销分录如下：
(1)假设上期转入的内部存货20000元，本期全部对外 销售。
借：主营业务成本2000
贷：期初未分配利润2000
(2)假设本期购进的内
部存货10000元，本期全部对外 销售。
借：主营业务收入10000
贷：主营业务成本10000
(3)按本期期末内部存货中所包含的内部 销售亏损额3200元，对前两步假设进行调整。
借：存货3200
贷：主营业务成本3200
2.按分析抵销法，其抵销分录如下：
(1)上期转入的内部存货20000元，全部转为本期期末存货。其抵销原理同上述类型四：
借：存货2000
贷：期初未分配利润2000
(2)本期购进的内部存货10000元中，部分(6000元)对外 销售，部分(4000元)转为本期期末存货。其抵销原理同上述类型三：
借：主营业务收入6000
贷：主营业务成本6000
借：主营业务收入4000
存货：1200
贷：主营业务成本5200
显然，上述两种抵销方法的抵销结果完全相同。
例2中，如果子公司期末存货计价方法改为先进先出法。则期末内部存货价值为(20000-6000)+10000=24000元;期初内
部存货中包含的内部 销售亏损额为2000元;期末内部存货中包含的内部 销售亏损为4400元[|(20000-6000)×(-10%)+10000×(-30%)|]。读者可以自己验证，分别采用分析抵销法和综合抵销法编制抵销分录，两种抵销方法的结果仍然完全相同。
四、结论
综上所述，我们发现，对同一抵销对象既可以采用分析抵销法又可以采用综合抵销法编制抵销分录。无论存货计价方法如何变动，无论内部 销售毛利率(本文仅讨论内部 销售毛利率为负数的情况)如何变动，无论企业内部存货流转的实际情况如何变动，两种抵销方法的结果完全相同。事实证明，上述内部存货交易的分析抵销法和综合抵销法完全正确。
篇7：假设对合并会计报表中抵销分录的分解诠释的论文
假设对合并会计报表中抵销分录的分解诠释的论文
合并财务报表是将母子公司集团视为一个会计主体，由母公司编制的，综合反映母公司及其控制下的子公司的整体经营成果、财务状况及其变动情况的一套财务报表。编制合并会计报表，是因为控股公司在其子公司的权益在控股公司财务报表上只是作为一项长期投资反映，没有足够地揭示在母公司控制下的子公司的经营结果和财务状况。为了完整地反映母公司及其控制下的子公司的全部资产、负债、收人和费用，为母公司的股东和债权人提供更全面的财务信息，《企业会计准则》第六十三条规定“企业对外投资如占被投资企业资本总额半数以上，或者实质上拥有被投资企业控制权的，应当编制合并会计报表。”财政部1995年2月9日颁布实行了《合并会计报表暂行规定》。由于合并会计报表被认为是过去乃至未来相当长一段时期内财务会计的三大难题之一，“暂行规定”中对合并会计报表做出了适当简并，如运用“合并价差”简化了繁杂的合并资产调整；但这不符合会计惯例，也有悖编制合并会计报表是为提供更全面的财务信息的初衷，终究要被更严密的有关合并会计报表的具体准则所取代。本文试图运用“会计主体”假设，对合并会计报表的基本原理加以阐述。
合并会计报表的主体不同于吸收合并或新设合并企业的会计主体，它是由具有独立的法人资格的控股公司（母公司）及其子公司构成，各自都有独立的财务报表，进行单独核算。因此，合并会计报表的主体是，虚拟的，没有真正的会计机构和会计资料，一般是根据母、子公司的会计资料按相同项目进行汇总，然后通过抵销进行“表结”式核算。抵销的目的在于避免虚增合并报表中的资产、负债、股东权益及实现的利润总额。
正因为合并会计报表的主体是“虚拟”的，就使得合并会计报表过程中，“会计主体”观念显得重要而复杂：
首先，它不如一般会计主体直观，主体的经济业务需要事后进行分析确定；其次，它是编制抵销分录的依据。从集团这个主体角度看，母、子公司的交易可分为母、子公司间交易和与集团外部公司交易。母、子公司间交易属于内部交易，对于整个企业集团来说，这些交易仅仅是内部资金、存货、固定资产等的划拨，充其量是集团这个主体的一些会计事项，而不是会计主体的真正交易，应通过抵销分录予以扣除；集团内企业与外部企业发生的交易才是集团对外的真正交易，在合并报表时应予以汇总填列。
站在集团公司这个主体角度进一步分析，属于集团内交易需抵销和剔除的项目主要有六个方面：
（1）投资企业的投资和被投资企业相应的资本；
（2）投资企业与被投资企业相互持有的债券；
（3）投资企业与被投资企业间的债权、债务；
（4）投资企业从被投资企业取得的投资收益和被投资企业向投资企业支付的股利；
（5）投资企业与被投资企业之间购货、销货业务而产生的营业收入、营业成本以及存货项目中所包含的末实现利润；
（6）投资企业与被投资企业相互持有债券，持有债券企业的利息收入与发行债券企业的利息费用。
为了有针对性，在分析每一个抵销分录以前，先分析这些需要抵销的事项在母、子公司是如何处理的，然后再有针对性地提出抵销分录。为了方便说明，假设母公司长期投资采用完全权益法核算。
一、内部权益性投资收益的抵销
分收益是子公司本期净利润中按母公司的持股比例应归属母公司的部分（已经假定母公司按完全权益法核算）。从集团公司会计主体看，这种投资关系是不存在的，自然也就不存在投资收益，所以必须将母、子公司间关于投资收益的往来事项予以抵销。
为了分析抵销分录，先分析母、子公司间关于投资收益往来事项：首先，分析母公司确认这一收益时的会计处理。按照完全权益法，当子公司宣布其年度净收益时，母公司所作的会计分录如下：
①确认收益：
借：长期投资――对x子公司投资
贷：投资收益：――股权投资收益
其中：“投资收益”为子公司宣告净利乘以母公司持股比
②抵销取得成本超地取得权益账面价值的差额：
借：投资收益――股权投资收益
贷：长期投资――对x子公司投资
其金额为计算出的年摊销额
③收到现金股利：
借：银行存款
贷：长期投资――对x子公司投资
其次，分析子公司向母公司支付现金股利的`会计处理。经子公司股东会决议以后，子公司进行利润分配：
①利润分配：
借：利润分配――应付股东利润
贷：应付利润
②支付股利：
借：应付利润
贷：银行存款
从集团公司会计主体角度看，母、子公司的以上会计处理均虚增了集团公司的财务数据，必须予以抵销，可作三个相反的抵销分录：
l、抵销母公司确认收益的分录：
借：投资收益
贷：长期投资
2、抵销母公司摊销长期投资：
借：长期投资
贷：投资收益
3.由于银行存款在母公司为收，而在子公司为付，因此汇总时自动抵销，不用再作抵销分录。至于子公司的应付股利，先贷后借亦自动抵销，也勿须另作抵销分录。抵销子公司股利分配及母公司收到股利的分录：
借：长期投资
贷：利润分配――已分配利润
以上三个抵销分录可以合并为：
借：投资收益
贷：长期投资利润分配――已分配利润
其中“投资收益”的金额为：子公司净利润乘以母公司持股比（%）减去长期投资摊销：“利润分配”的金额为：子公司支付的现金股利：“长期投资”为二者的轧差数。
二、内部权益性投资的抵销
抵销内部权益性投资实质上就是要抵销投资企业的投资和被投资企业相应的资本，即母公司的“长期投资”和子公司的所有者权益。
母、子公司间的投资关系在母公司账上反映在“长期投资”中，而在子公司账上反映在“实收资本”、“资本公积”等所有者权益账户上，因此，应该抵销母公司对各子公司投资的账面金额和各子公司权益中属于母公司的部分。同时，由于集团公司的所有者就是母公司的所有者，所以，子公司的所有者权益中不属于母公司的部分要转作“少数股东权益”处理。抵销分录如下：
借：实收资本
资本公积
盈余公积末
分配利润
贷：长期投资
少数股东权益
注：该分录借方账户金额系子公司期初账面余额，因为本期影响母、子公司权益性投资的项目即子公司净收益已经在前面抵销了。贷方“长期投资”的金额为：子公司期初所有者权益中归母公司所有者的部分。而“少数股东权益”的金额则为子公司期初所有者权益中除母公司所有部分外的差额，这时会出现三种情况：
（1）如果母公司当时是平价取得子公司的权益（即母公司对子公司投资的取得成本刚好等于取得权益的账面价值），同时，假定母公司采用完全权益法核算，此时母公司的“长期投资”和子公司的所有者权益部分全部被抵销，抵销内部权益性投资及内部权益性投资收益的工作结束。
（2）母公司折价取得子公司权益（即母公司对子公司投资的取得成本小于取得权益的账面价值），折价部分一般在合并之时即已处理，此时母公司的“长期投资”和子公司的所有者权益部分也会全部被抵销，抵销内部权益性投资及内部权益性投资收益的工作也结束。
（3）如果溢价取得（即母公司对子公司投资的取得成本大于取得权益的账面价值），除非母公司“长期投资”溢价部分已经摊销完毕，否则该账户余额经过上述步骤以后必然还有借方余额尚末抵销。
母公司溢价取得的原因，一般有两方面：其一是子公司的资产被低估，其二是子公司存在商誉等无形资产，在集团公司的合并报表上必须得到正确反映，这部分价值恰好是母公司“长期投资”账户上的余额，因此可以作如下调整分录：
借：商誉（或其他相应的资产项目）
贷：长期投资
其中：借方金额为期初合并报表上相应的“商誉或其他资产项目”的摊余价值。因为母、子公司账上都没有此项记录，这是由于合并才出现的，所以只在期初的合并报表上才能找到。
由于这些资产价值的调整或商誉的确定，集团公司的损益必然受到影响，在母、子公司的账上不可能得到反映（因为母、子公司账上均无此项记录），因此要作补充分录：
借：（相关成本费用）
贷：商誉（或其他相应资产项目）
以上相关成本费用的金额依据母公司会计制度确定，如存货的计价政策、固定资产的折旧政策、商誉的摊销政策等等。其实这是对母公司关于内部权益性投资收益的处理的一种调整，在母公司账上，是通过摊销“长期投资”的办法对投资收益进行抵减（已经在“一”部分抵销）。从集团公司主体角度看，不存在这一投资收益，所以改为调增集团公司的费用的办法抵减集团公司的净利润。
另外，从集团公司主体看，子公司除少部分“少数股东权益”外没有自己特殊的所有者，合并利润分配表反映的应该是母公司的利润分配情况，而子公司的利润在母公司的利润分配中已有所反映，因此子公司的利润分配各项目数额也必须予以抵销，分录如下：
借：利润分配――提取盈余公积
――已分配利润
贷：盈余公积应付股利
其中，向股东分配利润的抵销分录已在前面处理，这里需要抵销的只是子公司利润的其他分配，主要是提取盈余公积金，抵销分录为：
借：盈余公积
贷：利润分配――提取盈余公积
至此，母公司对子公司的长期投资，以及子公司记录的母公司的权益全部抵销完毕，内部权益性投资抵销工作才真正完成。
三、内部应收应付账款及坏账准备的抵销
母、子公司间普通债权、债务的抵销分录很简单，一般有以下对应关系，
i、应收、应付账款，其抵销分录为：
借：应付账款
贷：应收账款
2、应收、应付票据，其抵销分录为：
借：应付票据
贷：应收票据
3、预付、预收账款，其抵销分录为：
借：预收账款
贷：预付账款
4、应收、应付股利，其抵销分录为：
借：应付股利
贷：应收股利
5、其他应收、应付款，其抵销分录为：
借：其他应付款
贷：其他应收款
以上各抵销分录的金额从母、子公司期末债权、债务明细账中分析填列。
在不采用备抵法的情况下，集团公司内部应收应付款项的抵销已经完成，在采用备抵法的情况下，还要对公司间债务计提的坏账准备进行抵销。因为对于集团公司而言，债务不存在，坏账准备也就没有存在的理由。坏账准备份两种情况：
1、当年计提的，计提时的分录为：
借：管理费用
贷：坏账准备
2、以前年度计提的。已经计入以前年度的费用，减少了期初末分配利润。
抵销当年计提坏账的抵销分录为：
借：坏账准备
贷：管理费用
抵销以前年度计提的坏账准备的抵销分录为：
借：坏账准备
贷：年初未分配利润
以上两个抵销分录可以合并为：
借：坏账准备
贷：管理费用
年初未分配利润
其中：“坏账准备”的金额为期末内部应收账款计提的坏账准备，“年初未分配利润”的金额为期初内部应收账款计提坏账准备的余额，即视同上年利润调整。“管理费用”为二者之间的轧差数，亦或是本期集团内部应收账款计提的坏账准备，如果本期集团内部应收账款减少，则为冲销。因此，其发生额可能在借方，也可能在贷方。
四、内部债权性投资及其收益的抵销
内部债权性投资主要是指母、子公司在证券市场上，从第三者手中购到对方的债券。与第“三”部分不同的是，母、子公司对同一笔业务的记录不一致。至于双方间直接买卖债券的，抵销分录与第“三”部分一样。
内部债权性投资从集团公司角度看，应视为企业发行债券的赎回。由于第三者的存在，赎回债券的价格与应付债券的账面价值必然不相等，会有一个债券赎回收益或损失发生，形成所谓的“合并债券收益”或“合并债券损失”。如为“合并债券收益”，集团公司必须确认这一收益，并抵销母、子公司账上关于这一债券的记录，其抵销分录应该为：
l、抵销母、子公司账上“应付债券”、“长期投资”的记录。
（l）在回购当年：
借：应付债券
贷：长期投资营业外收入（或合并债券收益）
（2）在以后持有期间：
借：应付债券
贷：长期投资年
初未分配利润（或合并债券收益）
注：其中“应付债券”和“长期投资”金额分别按其在母、子公司账上余额填列。借、贷方的轧差数就贷记“营业外收入”或“年初未分配利润”再或一律贷记“合并债券收益”。
如为合并债券损失，则借记“营业外收入”或“年初未分配利润”或“合并债券损失”。“应付债券”和“长期投资”的发生额和方向均不变。
2、抵销母、子公司本期确认的被回购债券利息费用和投资收益。先分析母、子公司确认费用和投资收益的会计分录。支付利息的一方确定费用的会计分录为：
借：财务费用
贷：应付债券
应计利息
其中，应计利息的发生额依据票面利率和计息期计算：财务费用的发生额则根据债券去行价格确定，上述分录是平价发行时的分录。如果该债券是溢价发行的，则“财务费用”的发生额应为应计利息扣除溢价摊销后的差额。即：
借：财务费用
应付债券――债券溢价
贷：应付债券
应计利息
反之，如果该债券为折价发行，则“财务费用”的发生额应为应计利息加上折价摊销。即：
借：财务费用
贷：应付债券
应计利息
应付债券债券折价
收到利息一方所作的会计分录为
借：长期投资――应计利息
贷：投资收益
其中，应计利息的金额按债券面值和利率计算，投资收益则根据债券购入价格确定，以上是平价购人的情况。如果为溢价购入，则分录为：
借：长期投资――应计利息
贷：投资收益
长期投资债券投资
如果为折价购入，则分录为：
借：长期投资――应计利息
债券投资
贷：投资收益
从集团公司主体观念出发，上述母、子公司的会计分录都必须予以抵销。其中“长期投资”和“应付债券”已经在“l”部分中抵销，这里需要抵销的是“财务费用”和“投资收益”两项。因此可根据母、子公司账上记录作如下抵销分录：
（1）回购当年，如果回购方确认的收益比发行方确认的费用大则：
借：投资收益
贷：财务费用
营业外收入（或合并债券收益）
反之，如果发行方确认的费用比回购方确认的收益大则借记“营业外收入”或“合并债券损失”。
（2）在以后持有期间，如果回购方确认的收益比发行方确认的费用大则：
借：投资收益
贷：财务费用
年初未分配利润（或债券回购收益）
反之，如果发行方确认的费用比回购方确认的收益大则借记“年初未分配利润”或“合并债券损失”。
五、内部销售收入及存货中未实现的内部销首利润抵销
作为一个会计主体，母公司和子公司如同一家企业内的两个部门，公司间的存货购销业务如同存货在部门与部门之间转移，自不能确认销售收入实现，也不会实现利润。
当母、子公司间销售一批产品时，销货方的会计分录为：
借：应收账款
贷：产品销售收入
同时，
借：产品销售成本
贷：产成品
购货方的会计分录为：
借：（存货类科目）
贷：应付账款
如果购入该批产品的一方已全部售出所购产品，则作如下分录：
借：应收账款
贷：产品销售收人
同时，
借：产品销售成本
贷：产成品
除了“应收账款”和“应付账款”属于内部应收及应付款项应予以抵销外，“产品销售收入”和“产品销售成本”属重复，其中，内部销售销货方的“产品销售收入”和内部销售购货方的“产品销售成本。属于内部转移引起的，从集团公司会计主体看，都是虚增的，应予抵销，即：
借：产品销售收入
贷：产品销售成本
如购入该批产品的一方完全没有售出所购产品，相当于该批存货仅仅换了一个地方，但其成奉增加值相当于销售方确认的利润。所以，除了要抵销虚假的“销售收入”和“销售成本”外，还要将存货虚增的价值也抵销掉，分录如下：
借：产品销售收入
贷：产品销售成本（存货类项目）
注：其中的销售收入和销售成本均为内部销售销货方的发生额。
如果该批产品只是部分销售出去，抵销分录可以分两步进行：
①抵销己销售部分（如同全部销售一样）：
借：产品销售收入
贷：产品销售成本
②抵销尚未销售部分
借：产品销售收入
贷：产品销售成本（存货类项目）
次期，当这部分未售出产品售出时，内部销售的销售方出售这部分产品的利润才真正实现，才能予以确认，因此要把原来已确认的利润转换为本期利润，作调整分录如下：
借：年初未分配利润
贷：产品销售成本
如果，次期这部分产品仍未售出，即愿销售方出售这部分产品的利润还停留在存货上，则应将这部分末实现的利润和虚增存货价值予以抵销，分录如下：
借：年初未分配利润
贷：（存货类项目）
如部分售出，则再将售出部分和末售出部分分别按上面的处理进行抵销。
六、固定资产内部交易的抵销
（一）不计提折旧固定资产的交易。母、子公司间不计提折旧固定资产的交易的抵销分录与存货交易的抵销分录基本一致，只有两点不同：其一，固定资产交易的盈亏被计入“营业外收入”；其二，固定资产的交易周期较长，一般不会一方售出后另一方立即再售出，其抵销分录在交易当年为：
借：营业外收入
贷：（固定资产项目）
在持有固定资产期间的抵销分录为：
借：年初未分配利润盈余公积
货：（固定资产项目）
在该项固定资产售出后，其抵销分录为：
借：年初未分配利润
盈余公积
贷：营业外收入
（二）计提折旧的固定资产的交易。计提折旧的固定资产交易与不计提折旧的固定资产交易有两点不同：其一是抵销固定资产上未实现的利润，不能直接冲抵“固定资产”，而是同时调整“固定资产”与“累计折旧”，使得该项固定资产的原值和累计折旧恢复到交易前的水平。其二是每年固定资产升值而多提的折旧费都要如数抵销，以保证同一固定资产按同样的折旧水平计提折旧。抵销分录应该为：
l、恢复固定资产原始记录。假如此时购买方以实际交易价格作为购得固定资产的原值，且此交易价格高于该项固定资产原账面净值，即出售方形成“固定资产清理收益”，在交易当年抵销分录为：
借：营业外收入
固定资产
贷：累计折旧
其中：“固定资产”的金额为交易前原值与交易价格的差额，“累计折旧”为出售方该项固定资产的原账面累计折旧额，“营业外收入”是该项固定资产交易的利润。如果为交易损失，则将上述抵销分录中，借记“营业外收入”改为贷记。
在交易当年后持有该项固定资产期间，原交易利润己经转化为期初未分配利润，相应地抵销分录转变为：
借：年初未分配利润
固定资产
贷：累计折旧
如果原交易为亏损，则将此抵销分录中的借记年初未分配利润改为贷记。
从抵销多提或少提的折旧。假设交易“虚增”了固定资产价值，在交易当年将因此多提的折旧如数冲销：
借：累计折旧（升值部分的摊销额）
贷：折旧费
在交易当年以后持有该项固定资产的各年，因同样的原因要调整年初未分配利润：
借：累计折旧
贷：年初未分配利润折旧费
其中：“累计折旧”为历年累计多计提数，“年初未分配利润”为以前年度多计提数合计，“折旧费”为当年计提数。
如果交易减少了固定资产的价值，则应补提折旧，即做上述各抵销分录的相反分录即可。
经过上述六个步骤以后，母、子公司间的交易业务基本抵销完毕，之后直接汇总母、子公司财务报表和以上这些抵销分录即可编制集团公司的各种财务报表。
以上这些抵销分录在会计实务中一般是通过编制工作底稿的方式完成。另外，也可以运用特殊的勾稽关系初步检验合并报表编制是否正确，这些勾稽关系包括：
l、合并损益表上的“净利润”和“末分配利润”两项必须与母公司损益表上一致。
2、合并资产负债表上的所有者权益必须与母公司所有者权益保持一致。
3、“少数股权”的金额应正好等于子公司期末股东权益的相应比例。
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