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增值税的国际比较与思考

2023-01-28 08:14:57 收藏本文下载本文

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增值税的国际比较与思考

篇1：增值税的国际比较与思考

增值税的国际比较与思考

摘要：本文通过我国和国外增值税征收状况的比较分析，针对我国现行增值税存在的问题和不足，提出在小规模纳税人、征税范围、增值税类型的选择、税款抵扣与发票管理四个方面，可以借鉴国外成功经验和先进办法，进一步对我国现行增值税税制加以改进和完善：我国对小规模纳税人设定的税率偏高，税率应在3%D4%为宜；为了使我国的增值税形成完整的课征体系，应把那些与货物交易密切相连的服务业纳入征税，并最终将农业纳入增值税的征税范围；应尽快实行消费型增值税；对发票的管理可采用“以票管税、帐票结合”的方法，强化责任制，建立省级发票稽核中心，地、市建立分中心，实现本地区范围内的稽核工作。?

关键词：增值税；税率；征税范围；税收类型；发票管理

?基于价值的增值额而征税的税制设想始于第一次世界大战后不久，当时德国的卡尔?弗?冯西门子曾建议实行这样一种税以代替多阶段征税的营业税，西门子称他的建议是要推荐一个“精巧的销售税”；美国耶鲁大学教授托马?斯???S??亚当斯则将他的建议看成是经过改造的“企业所得税”。虽然很早就有在生产流通领域开征增值税的.设想，但增值税的具体实践运用，却是近几十年的事，其发展极为迅速。自从1954年法国成功地把旧的营业税改为增值税以后，其影响非常广泛。由于增值税是一个高效、中性的税种，因而倍受各国青睐，短短的40多年就风靡全球。截至，已有120多个国家和地区实行增值税。我国从70年代末开始引进增值税，进行了两个阶段的改革。第一个阶段是1983年的增值税改革，它是增值税的过渡性阶段，是在产品税的基础上进行的，征税范围较窄，税率档次较多，计算方式复杂，残留产品税的痕迹，是“变性”的增值税。第二个阶段是1994年的增值税改革，它是我国增值税建设史上的一个重要里程碑，是增值税的规范阶段，参照国际上通常的做法，结合我国的实际国情，既扩大了征税范围，减并了税率，又规范了计算方法，使我国增值税开始进入国际通行的规范化行列。增值税作为我国最大税种，占税收收入的60%左右，在财政收入中起着举足轻重的作用。但现行增值税仍有一些不尽人意的地方，需要借鉴国外成功经验和可行办法，进一步对现行税制加以改进和完善，以便使增值税的功能和作用得到最大限度的发挥。

一、关于小规模纳税人

小规模纳税人是指经营规模较小，不具备基本会计核算能力，流转税额在税法规定的限度以下的纳税人。我国是按照纳税人的年销售额和会计核算两个标准来划分，可分为一般纳税人和小规模纳税人。为了方便小规模经营者纳税，简化税收征管，国际上对增值税小规模纳税人采取了如下四种特殊办法予以处理：

1?对流转额低于某一数量的潜在纳税人实行免税。采用这种办法的国家主要有德国、希腊、葡萄牙、卢森堡、丹麦等。目前已有40多个国家采取全部免征增值税的办法。

2?对免税小公司的供应商额外征收平衡税。这一处理方法主要为比利时、西班牙等国采用。以比利时为例，该国对小型零售商采用的办法之一就是对其商品销售免征增值税，为了弥补由此造成的损失，该国对小型零售商的供应厂商额外征收平衡税，这种平衡税对小型零售商进口商品时同样课征。?

3?估定输出税。估定输出税是对小业主的销售额实行估算征收的一种简化征收税制。采用这一办法的国家主要有爱尔兰、比利时等，这种办法也是我国惯常使用的征收方法之一。在我国对销售额的估算，一般是以前一年的销售实绩为基础，结合普遍影响经营活动的因素以及该业主的特殊情况，作出适当调整。?

4?减征增值税。减征增值税是对小业主实行一定的税收优惠，减征一定幅度的增值税金，这一办法主要为卢森堡等国所采用。从对小规模纳税人征收增值税的税率来看，韩国增值税基本税率为10%，对小经营者实行简易征收办

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篇2：增值税的国际比较与思考论文

增值税的国际比较与思考论文

关键词：增值税；税率；征税范围；税收类型；发票管理

基于价值的增值额而征税的税制设想始于第一次世界大战后不久，当时德国的卡尔、弗、冯西门子曾建议实行这样一种税以代替多阶段征税的营业税，西门子称他的建议是要推荐一个“精巧的销售税”；美国耶鲁大学教授托马、斯s、、亚当斯则将他的建议看成是经过改造的“企业所得税”。虽然很早就有在生产流通领域开征增值税的设想，但增值税的具体实践运用，却是近几十年的事，其发展极为迅速。自从1954年法国成功地把旧的营业税改为增值税以后，其影响非常广泛。由于增值税是一个高效、中性的税种，因而倍受各国青睐，短短的40多年就风靡全球。截至19，已有120多个国家和地区实行增值税。我国从70年代末开始引进增值税，进行了两个阶段的改革。第一个阶段是1983年的增值税改革，它是增值税的过渡性阶段，是在产品税的基础上进行的，征税范围较窄，税率档次较多，计算方式复杂，残留产品税的痕迹，是“变性”的增值税。第二个阶段是1994年的增值税改革，它是我国增值税建设史上的一个重要里程碑，是增值税的规范阶段，参照国际上通常的做法，结合我国的实际国情，既扩大了征税范围，减并了税率，又规范了计算方法，使我国增值税开始进入国际通行的规范化行列。增值税作为我国最大税种，占税收收入的60%左右，在财政收入中起着举足轻重的作用。但现行增值税仍有一些不尽人意的地方，需要借鉴国外成功经验和可行办法，进一步对现行税制加以改进和完善，以便使增值税的功能和作用得到最大限度的发挥。

一、关于小规模纳税人

1、对流转额低于某一数量的潜在纳税人实行免税。采用这种办法的国家主要有德国、希腊、葡萄牙、卢森堡、丹麦等。目前已有40多个国家采取全部免征增值税的办法。

2、对免税小公司的供应商额外征收平衡税。这一处理方法主要为比利时、西班牙等国采用。以比利时为例，该国对小型零售商采用的办法之一就是对其商品销售免征增值税，为了弥补由此造成的损失，该国对小型零售商的供应厂商额外征收平衡税，这种平衡税对小型零售商进口商品时同样课征

3、估定输出税。估定输出税是对小业主的销售额实行估算征收的一种简化征收税制。采用这一办法的国家主要有爱尔兰、比利时等，这种办法也是我国惯常使用的征收方法之一。在我国对销售额的估算，一般是以前一年的销售实绩为基础，结合普遍影响经营活动的因素以及该业主的特殊情况，作出适当调整

4、减征增值税。减征增值税是对小业主实行一定的税收优惠，减征一定幅度的增值税金，这一办法主要为卢森堡等国所采用。从对小规模纳税人征收增值税的税率来看，韩国增值税基本税率为10%，对小经营者实行简易征收办法，委托买卖及承包业为3。5%，其它一律为2%。菲律宾增值税的标准税率也是10%，对小公司按2%的税率征收。我国台湾省“增值税办法”也规定，凡平均每月销售额未达到规定标准的小规模经营者，按毛收入额课征1%的增值税，其增值税一般纳税人为5%。我国小规模纳税人的征收率为6%。从年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人，均应按小规模纳税人的规定征收增值税，征收率由6%调至4%，其它小规模纳税人征收率仍为6%。相比之下，我国对小规模纳税人征收率的设定是偏高的我国目前处于市场经济刚刚起步阶段，小规模企业约占企业总数的80%以上，它是规模化生产的补充，其发展对整个经济起重要作用，增值税的政策制定和征管手段必须考虑他们的利益，为小企业能够公平地参与市场竞争创造条件。据测算，在其它条件一致的情况下，一般纳税人增值税的税收负担为3、92%，远低于小规模纳税人的实际税负5、66%。小规模纳税人按6%征收率征税，相当于一般纳税人按17%税率征收时，增值率达到35、3%时的税额，这显然是偏高的，在国际上增值率一般认定在20%左右。另外，下一个环节的一般纳税人若从小规模纳税人处进货，要比从一般纳税人处进货付出更高的价款且已纳税款的抵扣额又大大减少，这使小规模纳税人在市场竞争中处于困难境地，有悖于税收的公平原则。因此应按照增值率20%左右的水平核算，适当降低小规模纳税人增值税的征收率，其税率设计在3%D4%为宜。

二、征税范围的确定

增值税的实施范围是指应征收增值税的生产、流通或消费过程中的环节或阶段，增值税作为一个以增值额或价差为计税依据的中性税种，通常采用扣税法计税，应纳税额＝（c+v+m）×税率―c×税率，即：应纳税额＝销售全值×税率―投入物×税率。因此，实施增值税制度能否实现其理论目标（中性目标和消除重复征税等）关健在于：

1、征税范围是否广泛，且税款征收能否形成一条较为紧密的链条；

2、投入物所含的增值税能否被足额抵扣；

3、税率是否单一。

增值税范围宽窄对其优越性的发挥影响如下：一是征税范围越广，税款征收的链条就越紧，越有利于消除重复征税。二是征税范围越广，征收成本就越低，越有利于税源的控制。从理论上分析可以看出：其实施范围应包括所有创造和实践价值增值额的领域，即应包括农林牧业、采矿业、制造业、建筑业、能源交通业、商业及劳务服务业各个行业，或者应包括原材料采购、制造、批发、零售各个环节。但由于增值税的技术操作性较强，配套条件要求较高，而各国征管水平、手段不一，加之其他因素的影响，增值税的实施范围在世界各国有宽有窄，大体上可分为以下三种情况：

1、在农业、工业、批发、零售、服务各交易领域普遍征收增值税。这种情况的增值税征税范围涉及整个商品生产、流通、服务各业，实施范围极广，它使增值税在消除重复征税方面更具完整性和统一性，可以避免增值税征收抵扣链条的中断或多税并用的复杂性；有利于实施凭发货票进行投入物品税收的抵扣制度，从而还有利于增值税自我监控机制的形成；并为按商品整个生产流通全过程设计总体税负，彻底平衡税负，简化税率档次，为使增值税成为计算简便、归宿明确、影响中性化的税种打下良好基础。这种一推到底、实施范围广泛的增值税既规范又统一，是增值税发展的基本方向，故目前为绝大多数发达国家和一部分发展中国家所采用

2、在整个制造业和批发业征收增值税，这种情况的增值税的实施范围涉及整个制造业、批发业和进口商品，但不包括零售，这种只扩展到批发环节的增值税只能是一种最终向零售环节扩展的过渡性安排。目前，摩洛哥采用的增值税就属于这种类型。

3、在整个制造业实行增值税，这种情况的征税范围仅仅覆盖全部制造业产品以及进口产品，而对批发和零售环节不征增值税，这种增值税与规范增值税制仍相距甚远。目前主要为一些发展中国家所采用。如：塞内加尔、科特迪瓦、哥伦比亚、蒙古等。各国或地区征税范围大致情况如下：欧洲、美洲、大洋洲征收范围广，涉及农业、工业、批发、零售、服务业；亚洲的韩国、印尼、土耳其、台湾等涉及工业、批发、零售、服务业；菲律宾仅涉及工业、批发、零售业；至于非洲国家，目前主要侧重于制造业，有个别国家例如马达加斯加则延伸到批发业。我国的增值税征税范围包括货物的生产、批发、零售、进口四个环节，此外加工和修理修配也属于增值税的征税范围，加工、修理修配以外的服务行业暂不实行增值税。

除以上规定外，属于增值税征收范围的，还包括以下几个方面：

1、税法规定的视同销售货物。

（1）代销业务。包括将货物交付他人代销和销售代销货物。

（2）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。

（3）将自产、委托加工的货物用于非应税项目，用于集体福利或个人消费。

（4）将自产、委托加工的或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，无偿赠送他人

2、由国家税务总局确定的视为销售货物的混合销售行为。混合销售是指同一项销售行为中既包括销售货物，又包括销售非应税劳务，且价款是同时从一个购买方取得的，如果不同时发生在同一购买者身上，则属于兼营

3、纳税人兼营非应税劳务，没有分别核算或不能准确核算非应税劳务销售额，其非应税劳务部分一并征收增值税由于我国受增值税开征范围的限制，给税收征管带来一定难度。

主要有以下几方面的问题：

一是由于未涉及加工、修理修配以外的其它服务行业，所以产生了混合销售和兼营行为，但在税收征管实践中，情况复杂多样，货物与非应税劳务、服务行业的营业收入混有相当比例的销售收入，有些企业又有意利用混合销售和兼营进行避税；另外营业税、增值税又涉及国税与地税两家机关征管，容易产生意见分歧。因此，在区别判断税种和征管方面造成一些困难。而对征收范围广泛的国家而言，由于增值税涵盖面极为广泛，因而没有我国现在的“混合销售”一说。即便是德国、比利时、荷兰等国有“混合交易”的国家，其“混合交易”的出现也是在同一增值税税种下适应不同的税率所引起的，没有不同税务机关征管的矛盾。其处理方法通常采取从主原则确认适用的增值税税率。

二是运输费用问题。由于交通运输业未实行增值税，无法开具增值税专用发票，作为已纳税款的抵扣凭据，给企业与税务部门双方都带来困难与问题。把运输业从增值税链条中剔出来，破坏了价值构成的完整性，使得阶梯性流转税弊端加重。目前我国增值税正面临这样一种局面，一方面征税范围向前未扩展到服务业，向后未扩展到农业，另一方面却又在用不规范的方法试图扩展其征税范围，连接断裂的征收链条。交通运输业正是如此，为了弥合断裂的链条，我国采取了一个补救措施，即按运输费用的10%扣除（1998年7月1日起，将增值税一般纳税人购进或销售应税货物所支付的运输费用扣除率由10%调至7%）。但这造成两个不平衡，一方面增值税一般纳税人适用税率为17%，而其支付的费用却按7%扣除，纳税人少抵扣近10%，这对交通运输费用在外购货物实际采购成本中占比重较大的物资供销企业和部分制造业显失公平。另一方面对运输业征收3%的营业税，而购买者却进行了7%的抵扣，国家损失了近4%的税收。另外，在增值税发票中硬塞入一个运输发票，而且运输发票又是由地税部门管理，又增加了税收管理和核算的难度。

三是企业购进农产品费用的抵扣问题。我国增值税条例规定，购进免税农产品，按照买价的.10%准予抵扣。农产品属于基本生活品，由于农产品的特殊性以及各个国家在农业方面的特殊政策，使得增值税涉及农业（农产品）时遇到了障碍。我国现行增值税税制对农产品进行了如下处理：一方面为保证征收范围内货物定义的完整性，将农产品列入了征收范围，并适用13%的低税率。适用13%低税率的农产品主要有粮食和食用植物油，其中，粮食包括各种原粮以及经过加工的面粉、大米、玉米等成品粮。粮食复制品比照粮食征税，粮食复制品是指以粮食为原料加工的生食品，不包括挂面和以粮食为原料加工的速冻食品、副食品等。另一方面根据我国农业国的现状，又规定“对农业生产者销售自产的农产品免税”，从而将农业排除在增值税征收范围外，继续实行农业税。这种局面产生了两个问题，一方面农业被排除在增值税范围以外，也就意味着农业生产者投入到农产品生产过程中的外购工业品得不到扣除，随着农业有机构成比例不断提高，农业生产者负担的增值税会越来越重，将直接影响农业现代化进程。即便对部分农业生产资料实行免税措施，这种暗含或补贴既增加财政负担和征管难度，也难以彻底消除这种消极作用。另一方面，由于农产品不征增值税而以农产品为原料的工业生产企业或经营者因得不到充分扣除（我国允许10%的扣除率），必然影响企业经济效益，造成减少农产品的需求或寻找替代品。法国在对农民的征税方面采用自愿原则，即农民可自愿选择是否缴纳增值税。一般的农业大户如果选择缴纳增值税，这部分税款就可以扣除，采购商也愿意到实行增值税的农户购买农产品，因为这样他们才有权利扣除农产品已纳的增值税。但农业小户为简便起见，往往不愿意选择缴纳增值税。目前法国100万农户中有1/3选择缴纳增值税，他们所生产的产品占全部农产品的2/3，未实行增值税的农户占全部农户的2/3，产品只占1/3，大多是小户。法国对选择免税的农户税务处理是按照欧洲经济共同体的统一税率补偿百分比法进行的，即农民如果选择免税，并且把产品和劳务出售给企业后，那么就可获得营业额一定比率的已付进项税额补偿金额，补偿金额由税务当局支付，如：销售蛋、家禽、生猪可退还销售额的5、5%，其它产品退还销售额的3、4%。从增值税自身特点看，它是对商品生产流通过程每个环节的增值额逐环节课征，以发票为链条，形成了一套完整的抵扣与课征体系。因此应该把整个生产流通领域视为一体，推行一套完整的流转税征收办法，特别是在经济高度发展、社会分工日趋专业细致的形势下，不宜人为地用两套征税办法将商品生产流通税割裂开来，否则会造成企业间税收负担的差别，也使税收征管工作更加复杂困难。我国应借鉴发达国家的经验，结合我国国情，把增值税的征税范围进一步扩大，将增值税课征范围延伸到整个工业生产流通及大部分服务领域，使我国的增值税形成一个完整的课征体系，把那些与货物交易密切相连的服务业划入增值税征收范围，主要包括：交通运输业、建筑业、代理业、仓储业、租赁业以及广告业等；将那些与货物交易关系不密切的服务业（金融、保险、咨询业等），课征营业税，既要保持简便易行的课征办法，又不破坏增值税的运作机制，达到税收征管的科学、高效。关于农业问题，由于农业特别是粮食的特殊性，加之我国农业的现状及地位，解决农业（农产品）问题不宜操之过急，可采取农村改革的成功做法，结合农业税的改革，坚持稳妥试点、政策引导、农民自愿的方针。当我国农业生产商品化、社会化和资本有机构成达到一定程度时，首先选择那些已形成现代化规模、商品化程度较高的农场或农工商联合公司等进行示范改革，最终将农业（农产品）整体划入增值税征收范围。

三、增值税类型的选择

增值税的课征对象是增值额，在计征增值税时，各国对资本性货物，即厂房、机器、设备等固定资产所含税金存在几种不同处理方法，据此进行分类，大体可分为三种类型：消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。消费型增值税是指在征收增值税时允许将购置的所有投入物一次性地予以全部扣除，这样就国民经济整体而言，作为增值税计税依据部分仅限于消费资料的价值部分，故称为消费型增值税，这是一种先进而规范的增值税类型，最适宜采用规范的发票扣税法，为欧共体及许多发达国家和发展中国家所采用，是增值税发展的主流收入型增值税是指在征收增值税时，对长期性投入物内所含税款的扣除，只允许扣除当期其折旧部分含的税款，就整个国民经济而言，作为计税依据的增值税相当于国民收入部分，故称为收入增值税，在这种类型的增值税下，其税基与增值税概念范围正好吻合，从理论上而言，应属于一种标准的增值税，但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，而其价值转移中不能获得任何凭证，因此采取这种方法并不容易采用规范的发票扣税法，故采用的国家较少，主要有阿根廷、摩洛哥及部分原实行计划经济的中东欧国家。生产型增值税是指在征收增值税时，不允许扣除固定资产价值中所含的税款，就整个国民经济而言，作为计税依据的增值额，大体上国民生产总值的统计口径，在这种增值税下其重复征税仍然严重，不利于鼓励投资，目前实行这种类型增值税的国家主要有我国和印度尼西亚等，属一种过渡性增值税。我国增值税条例规定：购进的固定资产不准从销项税额中抵扣进项税额。这里所说的固定资产包括两种形式：一是纳税人生产经营所使用的，年限在一年以上的机器、机械、运输工具以及其它与生产经营有关的设备、工具、器具。二是指单位价值在元以上并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品。从表面上看，生产型增值税的财政收入要大于其它类型的增值税，但增值税狭义税基的扩大是以广义的税基缩小为前提的。因为生产型增值税对固定资产部分已纳税金不予扣除，对固定资产在全部资产中所占比重较大的企业，一般情况下，为了税负的公平，是不能纳入增值税征税范围的，这样又限制了增值税征收范围的扩大。同时对资本和技术密集型企业的发展起负面作用一个国家实施生产型增值税，一般基于两个原因：一是由于计税税基较大，有利于财政收入的增加。二是由于固定资产投入物税金不能抵扣，有利于控制投资规模。但生产型增值税也存在一些弊端，主要表现为四个方面：

1、它切断了增值税的征收链条，不能彻底消除重复征税，有悖于增值税建立的初衷。

2、它不利于基础产业和高科技产业的发展，有悖于我国的产业政策

3、它阻碍了征税范围的扩大，不利于增值税的完善。

4、使增值税的发票交叉审计功能弱化，增加了征管难度，使税源流失难以控制。

1994年税改初期未采用消费型增值税主要基于两点考虑：一是财政收入的承受能力。当时有人测算，我国一年新增资本投资额为2000亿元，按17%的增值税率计算，要增加扣除340亿元；二是要保证财政收入，必然要提高税率，这样会导致物价波动。在1994年税改初期这些考虑是必要的，也是符合国情的，但时移境迁，时至今日，上述两个问题已经基本上可以解决了。340亿元的财政缺口可以弥补，财政收入通过采用扩大增值税的征收范围、严格控制减免税等措施，也基本上能够保证。所以，我国应借鉴国外的先进经验，尽快实行消费型增值税，而不用经过收入型增值税四、抵扣制度和发票管理

国际上对增值税的征收均采用税款抵扣制度，即以进项税额抵扣销项税额。计税方法基本有两种：发票法和帐簿法。因此增值税发票的管理极其重要，它是增值税制度的基本内容之一，也是增值税得以规范实施的一项重要基础工作。增值税专用发票不仅具有一般商事凭证作用，而且具有纳税凭证和扣税凭证的作用。同时，增值税专用发票将货物从最初生产到最终消费各个环节联系起来。我国增值税专用发票的管理大致有以下几个方面的内容：、

1、增值税专用发票只限于一般纳税人领购使用，小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用

2、增值税专用发票作为扣税凭证使用，限于购销双方均为一般纳税人的单位和个人，对购销双方有一方不是增值税一般纳税人的，一般不能使用增值税专用发票。

3、不得拆本使用专用发票和开具伪造的专用发票，不得虚开、代替开增值税专用发票。

4、增值税纳税人应按要求建立专用发票管理制度，设专人保管发票，并设置专门场所存放发票，要按税务机关的要求将税款抵扣联装订成册，不能擅自销毁专用发票的基本联次，不能丢失和损毁专用发票。

5、增值税专用发票由国家税务总局负责组织统一印制，其它任何单位和个人不得印制，严禁私印、伪造、变造、倒卖、转借和代替开专用发票我国增值税抵扣实行“支付税款抵扣、无支付不抵扣、支付多少抵扣多少”的原则基本上是合适的，体现了增值税制本身的特点和要求，但是在实行中也存在如下问题：一是抵扣凭证多样化，缺乏规范性，增加了管理难度。抵扣凭证除增值税专用发票外，还有运输发票和农副产品及废旧物品的收购凭证等。由于这些交易对象主要为农户和个体劳动者，大多采用现金交易方式，收购凭证由收购方随意填写，稽查无据。造成企业虚报抵扣、重复抵扣等二是抵扣税款以时间划分不能体现销项税与进项税额配比抵扣原则，导致大量企业尤其是商业企业利用抵扣时间大做文章，达到长期挤占应缴税款、延期纳税的目的三是我国现行增值税是采用凭票扣税的办法计税的，因此增值税源能否有效控制，关键在于凭票扣税中的“票”能否如实反映经济活动，以票管税只局限于票面审核，而票面所反映的经济内容的真实性难以控制，从而造成“票”的含金量高，不法分子不惜铤而走险，采用虚开、代替开增值税专用发票等手段，以达到偷逃税的目的。解决上述问题，一方面要规范抵扣凭证，在当前尽快统一印制收购凭证，制定一个严密的收购凭证跟踪管理办法，规范填开，合理使用，多单联开，从制度上堵住这一增值税流失的大漏洞。当然从根本上解决还是要通过增值税征收范围的扩大来实现，并取消各种不规范的扣税凭证；另一方面要降低发票的含金量，特别是进项税款的计算，不仅要“以票扣税”，而且要“凭帐扣税”，既管票也管帐。管票以保证帐的合法性，管帐以确保票的经济内容真实性，从根本上杜绝低征高扣、无征也扣的情况发生在以票管税条件下，由于就进、销专用发票计算应纳税额，忽略了相关帐目的反映监督作用，才能使得企业长期“进大于销”“合法”化。但是企业可以作出长期“进大于销”的假帐，却不能作出长期不支付工资、利息、保险费、折旧等属于增值额组成部分（即v+m部分）的假帐，这就是设计“帐票结合”管税的实践依据。从企业生产经营活动正常运转和科学合理调度资金使用角度分析，任何一个企业不可能出现存货的长期无限扩张，其增值额的创造是必然的，因此，应纳税额的实现也是必然的，这点正是设计“帐票结合”管税的理论依据。在发票管理的实际工作中，也要借鉴其他一些国家对专用发票的管理经验，以保障增值税的正常实施和规范运作。俄罗斯对增值税专用发票作出如下规定：销售商品和劳务必须在10天内开立发票给买方，并据以征税；没有付给买方的发票，应设专门日记帐登记，并由企业保存备查。在发票填写上，要求销方总经理、总会计师及经销人员签字，买方收取发票的人员也要签字。实行该办法，有利于对增值税的审计和抑制逃税。另外，在对专用发票的交叉稽核上，也可以借鉴国外的一些作法，如：韩国自1977年引入增值税后，就对增值税专用发票进行交叉稽核，规定凡是交易额超过30万韩国元（约236美元）的增值税专用发票必须存入电脑进行购销交叉审核。这些年来，韩国通过计算机中心进行发票交叉核对比例大约占发票总额的40%，通过计算机的交叉审核收到了堵塞偷漏税效果。如1977年下半年对增值税发票进行交叉核对，查出占总数7、2%的发票经销双方税额不符，到1982年复查时，下降到1、4%。因此我国可借鉴俄罗斯的作法，要求销货单位法人或经销人员、收票人员签字，有利于明确责任，抑制逃税。另外，在发票稽核方面可以以省辖区域为单位建立发票稽核中心，分层交叉稽核。由于我国各省之间经济发展不平衡，税务部门硬件装备不一，要建立全国统一的计算机网络并有效地运用难度很大。从企业收受专用发票的来源地看，约有50%来源于本省（地区）。因此可由各省税务机关重点负责对辖区内专用发票的稽核，省辖地、市可建立各省的分中心，实现本地区范围的稽核工作。

篇3：国际货代增值税论文

国际货代增值税论文

一、实例分析各方案的税负和毛利

例如：甲公司是国际货代公司（二代），无船承运人，增值税一般纳税人，税率6%。9月甲公司发生国际代理服务费106万元（价税合计），支付国外代理ABC公司86万元（国外账单），支付商检费5万元（出入境检验检疫收费收据），报关费2万元（0税率增值税普通发票），支付给运输车队送货费3万元（11%增值税专用发票），发生国内运输53万元（价税合计），应付船公司25万元（6%增值税专用发票），支付车队A运输费12.5万元（11%增值税专用发票），车队B运输费5万元（3%增值税专用发票）。增值税=销项税额-进项税额，城建税=增值税*7%，教育费附加=增值税*3%，分别计算各个方案的税负和毛利。方案一、方案二A、方案二B缴纳的税金分别是6.49万元、0.22万元、2.17万元，销售税负率是4.33%、0.15%、1.45%。申请免税的两个方案（方案二A、B）的税负明显下降，免税且单独核算，税负最轻，方案二A对公司最有利。方案一、方案二A、方案二B税后毛利分别是14.01万元、14.28万元、12.33万元。方案二A的`毛利最大，应是最优先选择的方案。与通过税负核算的结果一致。

二、实际操作中应注意的问题和建议

（一）进项税的核算

国际货代公司一般情况下都是国际运输服务为主，国内运输服务为辅。国际运输对应的海运费、空运费以及国外代理提供的境外发票都没有进项税，都不可以抵扣。国内运输服务对应的船公司和车队都是提供增值税专用发票，可以抵扣税额，冲减营业成本。因此从理论上看，国际运输服务申请免税，单独核算国际运输服务的收入、成本、进项税额并转出是对公司最有利的（方案二A）,但是通常情况下分供方提供的发票既包含国际业务也包含国内业务，分别核算工作量大且相当繁琐，容易出差错。如果采用按销售比例核算进项税转出，操作简单，税务也认可，但由于免税业务收入较应税服务收入多，且免税业务对应的分供方大多都拿不到可抵扣的发票，进项税转出就挤占了国内业务本来可以抵扣的数额，造成税负增加，毛利减少（方案二B）。建议大公司调整内部组织结构，组建国际运输服务部和国内运输服务部，分别记账核算收入、成本和进项税。中小公司可以考虑增加操作业务类型模块，对国际运输服务或是国内运输服务进行标注加以区分以达到分别核算的目的，以实现公司利益最大化。

（二）针对国际运输服务分析客户组成

国际货代业的客户可分为直接客户和同行客户，直接客户主要以一般纳税人为主，取得的专用发票可以抵扣。如果放弃免税权，按照目前的行业规则是在报价的基础上加6%的税款开具增值税专用发票，税款由客户负担，客户抵扣进项税后，成本未增加，货代公司取得的运输费等可以抵扣的发票，可以抵减营业成本，毛利增加，对公司有利。但是如果客户为同行，且已申请了免税，不能抵扣进项，税款就需要由货代公司自己承担，收入（不含税）减少，毛利减少，对公司不利。因此客户组成直接客户多的，放弃免税权可实现公司利益最大化。公司应根据自身的实际情况核算税负和毛利，如果放弃免税对公司更有利，就应该选择缴纳增值税。如果申请免税对公司有利，就应该选择免税享受国家给予的税收优惠。公司应当随时监控预测影响毛利和税负的各种因素，选择对公司最有利的方案，实现公司利益最大化。

篇4：土地增值税改革的思考

关于土地增值税改革的思考

摘要：以房地产开发项目为单位进行清算的土地增值税改革能带来土地市场的嬗变，能弥补地方政府的土地收入，能在某种程度上改变房地产的经营模式，却不能增加普通住房的市场供应量与提升普通购房者的利益。

关键词：土地增值；增值税；土地；改革

Abstract: Carries on the settlement take the property development project as the unit the land increment duty reform to be able to bring the land market the evolution, can make up Local authority's land income, can change the real estate to a certain extent the business model, actually cannot increase the ordinary housing the market supply and the promotion ordinary home-buyer's benefit.

key word: Land increment; Increment duty; Land; Reform

前言

为了节约土地资源、降低房地产开发利润、抑制投资、稳定房价，18德国最早开征了土地增值税。之后，又有英、日等国相继开征，然而，它的成长发展历程并不向财产税与所得税那样一帆风顺，中间跌宕起伏，至今效果难以发挥。

1987年，我国对城市土地使用制度做出重大改革，在深圳、上海、天津、广州等城市试点，改过去的指令性计划拨无偿使用为有偿出让、转让制度，这对强化城市土地管理、促进城市土地的合理利用，充分发挥效益，保证城市有规划地健康发展发挥了积极作用。然而之后出现的一些深层次问题如土地供给计划性不强，成片批租的量过大、价格低；各地盲目设立开发区圈地，大量耕地被占用，开发利用率低；房地产市场机制不完善，市场行为不规范，炒风过盛直接影响了其作用效果。

我国自建国以来,对城市土地长期实行无偿的指令性划拔和无期限使用的管理制度。改革开放以后,随着市场经济因素的不断扩大，以及非公有制经济的快速发展，加速了房地产开发的进程，原有的无偿使用国家土地的制度逐步向有偿使用的方向转化。

为了增强对房地产开发、交易行为的宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障国家的土地权益，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入，国务院于1993年12月13日发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，财政部于1995年1月27日颁发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，决定自1994年1月1日起在全国开征土地增值税，这是我国开征的第一个对土地增值额或土地收益额征收的税种，深圳市原本是最早实施对土地增值额征税的城市，后来为了鼓励、推动房地产行业发展，对这一税种长期采取了政策性减免的做法。深圳市出于抑制过高房价，特别是高档住宅上涨存在着暴利的可能和缓解普通商品房的市场需求很大，但是市场供给不足的矛盾，于11月1日起恢复征收土地增值税，目的是通过对高利润的项目增加税率，来引导和鼓励更多的发展商多开发普通住房。但恢复征收一年以来，收效甚微。北京地税局继二手房开征土地增值税后，从今年1月1日起，对新房中的普通住宅征收1％的土地增值税。此前，普通住宅列在免征土地增值税的范围内。

今年1月16日，国家税务总局发布《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，规定：从今年2月1日起，将正式向房地产开发企业征收30%～60%不等的土地增值税。具体而言，土地增值税将以房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。同时，该《通知》也从具体的操作角度，提出了相对清晰的清算条件。这意味着自发布后搁置了房地产企业的土地增值税从“预征”缴纳现状正式进入清算状态。此利空消息一发布，股市大受刺激，17日房地产板块大幅下挫，并带动大盘跳水。理论分析家的分析再一次刺激了普通老百姓紧绷的神经，于是大家欢呼越雀、奔走相告，大有救命稻草降临到每个人的头上，光明即将来临之势。

理论上我们可以认为：土地的供给是缺乏弹性的，在边际收益递减规律的作用下人们对土地的需求量随着地租的升高而递减，事实上，由于级差地租的存在，这一规律在沉疴日久的房地产市场不能完全发挥作用，而城市房地产赖以存在的土地也会随着我国城市化进程的加快出现水涨船高的的势头。众所周知，对房价可能会有拉动作用土地增值税以土地增值为税基，土地的增值往往在漫长的持有过程中发生，土地增值税的征收对象一般是土地使用者、持有者或经营者。在征收过程中，各国和地区均发现投机者会运用各种手段分散和转移土地增值。我国的土地增值税并不对土地保有过程征税，而是对土地开发阶段的增值征税，也就是说对利润直接征税，这一过程基本是2~3年。而从理论上讲，正常房价涨幅下，土地增值可能微乎其微。而房价的涨跌最终取决于供求关系，与住宅开发成本没有必然联系。在目前总体需求大于供给的条件下，任何税收都会存在负税人，土地增值税清算对房价可能会有拉动作用，但也不能避免房地产商一定不转嫁给消费者。目前土地增值税的一级税率为30%，如果开发商的利润大幅度减少，房地产开发投资可能也会受到较大影响，投资少供给就少，可能会进一步抬高房价。恰恰是由于土地增值税扣除项目包括了土地价格与开发、配套设施等成本，反而给开发商提供了抬高成本的足够动力。北京中原地产副总经理颜光茂以北京为例预测，由于目前北京地价水平已处于高位，而地价推高房价的趋势已经很明显，如果更严格地征收土地增值税，高达30%的税负必将向消费链条的末端消费者身上转嫁，推高房价不可避免。

宏观角度来看，土地增值税作为地税，是地方政府收入的有力补偿。征收土地增值税对于建立公共财政有利，以税收方式获得的财政收入将纳入预算内，而不会像以往一样土地收入在预算外或者制度外流转，导致中央政府完全无法掌控。此举也可能使房产商的囤地之风有所收敛，甚至有学者认为会终结囤地暴利，但我们不能避免地方政府在征税时继续通过或明或暗的优惠政策对有关系的房地产商网开一面，导致征收成本将上升。

乐观的观点认为：新《通知》要求土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。在这种规则下，开发商的税收筹划将无用武之地。而此前国内各地区对于土地增值税部分基本上要求房地产企业按照预(销)售商品房收入1%-2%的比例进行预征，部分地区尚未开始预征，这与通知所强调的30%-60%的累进税率，不可同日而语。在土地大幅度升值、利润高企的情况下，土地增值税的清算，无疑会给大量开发商带来巨大的成本压力，一个显而易见的结果是房地产商的成本将急剧上升，越是以低价获取大量土地的房地产商其囤积与开发成本也就越高

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。在这种情况下，开发商也不敢贸然提高房屋售价，因为提价势必造成增值额的上升，它到一定程度会触发更高一级税率的适用。

所以，土地增值税清算开幕并不会出现人们预期的那样出现鱼和熊掌兼得的局面，按照以往的房地产行业逻辑，由于土地增值税抬高了开发商的经营成本，因此他们会选择多报抵减成本项目减少征税额、扩大奢侈住房建筑比例获取超额利润回报等方式抵消新政策的不利影响。只要有需求，房地产商就没必要改变目前的'赢利模式。土地增值税能带来土地市场的嬗变，能弥补地方政府的土地收入，能在某种程度上改变房地产的经营模式，却不能增加普通住房的市场供应量与提升普通购房者的利益。《通知》中规定“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”办公楼、商铺的出售率一直不如住宅，原因就在于商业地产往往采用出租或自营的方式。把物业转化为自有经营资产，已经成为开发商的一种选择，并且有逐年增多的趋势。土地增值税清算，可能加剧这种趋势。土地增值税清算，可能促使更多的开发商采用酒店公寓、青年公寓、白领公寓等经营模式来避税，传统住宅项目投资的比例可能会有所减少。

事实上，要让住房满足普通购房者的需求，政府需要的是给中低价位商品房的开发商经济补贴，对交易减税，是少征甚至停征经济适用房的土地增值税，是鼓励民间个人集资建房的努力，是严格甄别经济适用房的购买对象。只有如此，才能培育普通住宅市场，盘活存量的房地产资源扩大供应量，使房地产商乐于建造普通商品房，并鼓励房地产领域市场主体的竞争行为冲击商人对超额利润的攫取，而所有这些行为的出发点都是让利于民、放松对具体市场行为的管制。做到这些政府必须有相应的措施，比如颁布明确具体的实施细则，才能保证政府的相关调控措施如土地增值税清算主要由房地产开发商拿出利润来支出，而不会转移到房价中，转嫁给房屋购买者。但在当前的情况下，来势汹汹的土地增值税这支杀手锏，因其直接影响资金链条，有可能促使房地产企业重组与洗牌，也有可能因税负转嫁而影响交易量，但对于价格，短期内却很难说有实质性触动。对即将走下神坛的土地增值税，我们的确是想说爱你不容易。

参考文献

[1]财政部税政司地方税处.地方税：税政与征管[F].东北财经大学出版社.1995

（2）：134-142；251-256.

篇5：增值税会计核算与实务

增值税会计核算与实务

增值税会计的概念和特点

a.税务会计的定义和职能：

1>定义：以税法法律制度为依据，以货币为计量单位，运用会计学的原理和方法，对纳税人应纳税款的形成、申报、缴纳进行反映和监督的一种管理活动，是由税务与会计结合而形成的一门交叉学科。

2>职能：税务会计的基本职能是对纳税人应纳税款的形成、申报、缴纳进行反映和监督。

b.增值税会计的定义和特点：

1>定义：增值税会计是按照增值税条例、细则及相关规范性文件规定的增值税相关政策，对纳税人增值税应纳税款的形成、申报、缴纳进行反映和监督的一种管理活动。

2>特点：

A.由于政策变化快，管理手段和方式的不断创新，相关会计处理的变化随之而动，由简入繁。

B.当期应纳税款和查补税款以及当期已交税款和未交税款从核算到申报采取了分离的方式，核算和申报比较复杂。（设Z未交增值税、增值税检查调整等二级科目进行核算）

C.对不同情形的进项税额分类管理使会计核算也相对复杂。（设Z待抵扣进项税额二级科目进行核算）

D.一般纳税人纳税申报内容项目多，勾稽关系比较复杂，正确申报率较低。

内容提要

1.增值税会计核算的依据

2.增值税会计核算的账户设Z

3.增值税一般纳税人会计核算的账务处理

4.小规模纳税人增值税会计核算的账务处理

5.新会计准则实施后增值税新旧处理方式比较

6.实际工作中应注意的几个问题

一、增值税会计核算的依据（一）进项税额的确认

按照?增值税暂行条例?规定：一般纳税人购入货物或接受应税劳务支付的增值税（简称进项税额），可以从销售货物或提供应税劳务按规定收取的增值税（简称销项税额）中抵扣，但必须取得以下凭证：

1.增值税专用发票

2.海关进口增值税专用缴款书

3.收购凭证（收购发票或销售发票）

4.运费结算单据

特别提醒：国税函(2009)617号?关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知?

1.一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报

期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

2.海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送?海关完税凭证抵扣清单?（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。

未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

? 3.增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票、机动车销售统一发票以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。

4.增值税一般纳税人丢失已开具的增值税专用发票，应在本通知第一条规定期限内，按照?国家税务总局关于修订?增值税专用发票使用规定?的通知?（国税发【2006】156号

及相关规定办理。

增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在本通知第二条规定期限内，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关缴款书电子数据纳入稽核系统进行比对。稽核）第28条

比对无误后，方可允许计算进项税额抵扣。

一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联，如果丢失前已认证相符的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的?丢失增值税专用发票已报税证明单?，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证；如果丢失前未认证的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的?丢失增值税专用发票已报税证明单?，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联，如果丢失前已认证相符的，可使用专用发票发票联复印件留存备查；如果丢失前未认证的，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证，专用发票发票联复印件留存备查。

一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联，可将专用发票抵扣联作为记账凭证，专用发票抵扣联复印件留存备查

（二）销项税额的确认

根据增值税暂行条例的规定，销项税额是指纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和条例规定的税率计算并向购买方收取的增值税额。

计算公式为：销项税额×销售额＝税率

1a.销售收入的确认-正常销售情形收入的确认：

根据条例规定，销售额是纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。但不包括以下几项：

（1）向购买方收取的销项税额

（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税

（3）同时符合以下条件的代垫运输费用：

①承运部门的运输费用发票开具给购买方的；②纳税人将该项发票转交给购买方的。

（4）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；③所收款项全额上缴财政

（5）销售货物同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购Z税、车辆牌照费。 1b.销售收入的确认-视同销售情形收入的确认：

企业的有些交易和事项从会计角度看不属于销售行为。不能确认销售收入，但按税法规定，应视同对外销售处理。计算应交增值税。

细则第四条规定：单位或者个体工商户的行为，视同销售货物：

（一）将货物交付其他单位或者个人代销；

（二）销售代销货物；

（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；

（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

视同销售价格确定：

增值税暂行条例实施细则第16条规定：纳税人有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：（实施细则第四条第（三）到（八）项）

（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

（三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。

2a.纳税义务发生时间的确定-正常销售情形纳税义务发生时间的确认：

（1）中华人民共和国增值税暂行条例第19条对增值税纳税义

务发生时间进行了明确：

（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

（二）进口货物，为报关进口的当天。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

特别注意的是：先开据发票的纳税义务发生时间为开具发票的当天。

（2）增值税实施细则第38条具体细化了纳税义务发生时间：

（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取

销售款的凭据的当天。

2b.纳税义务发生时间的确定-视同销售情形纳税义务发生时间的确认：

增值税暂行条例实施细则第38条第（七）项规定：纳税人发生本细则第4条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。

3.会计和税法在确认收入上的差异

差异主要在于会计在收入的确认与税法对增值税纳税义务发生时间的确认上

会计规定：纳税人在销售商品时确认收入需同时满足?项条件方可确认收入实现，比如企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；收入的金额能够可靠的计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠的计量。

税法规定：增值税暂行条例对纳税义务发生时间的确认一般性原则是销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

从上述列举的情况比较，会计确认收入的原则是确定性原则和谨慎原则，而税法的纳税义务发生时间的确定主要是要保证税收收入的及时性，比会计的收入确认要更加严格。

二、增值税会计核算的账户设Z

一般纳税人应交的增值税，在“应交税费”（执行会计制度的企业“应交税金”）科目下设“应交增值税”、“未交增值税”和“增值税检查调整”、“待抵扣进项税额”四个明细账户进行核算

（一）应交增值税

应交增值税?明细账户的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的当期增值税额和月终转出的当月应交未交的增值税额；贷方发生额，反映企业销售货物或提供应税劳务收取的销项税额、出口企业收到的出口退税以及进项税额转出和转出多交增值税；期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税。

为了详细核算企业应交纳增值税的计算和解缴、抵扣等情况，企业应在“应交增值税”明细账户下设Z“进项税额”、“已交税额”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税款”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等9个专栏。

（二）未交增值税

“未交增值税”明细账户的借方发生额，反映企业月终转入的多交的增值税、缴纳以前期间的欠交增值税；贷方发生额，反映企业月终转入的当月发生的应交未交增值税；期末借方余额反映多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。

（三）增值税检查调整

根据?关于印发的通知?（国税发

(1998)044号）规定，纳税人接受税务检查后需要进行调账的应按照以下规定进行账务处理：

增值税检查后的账务调整，应设立“应交税金-增值税检查调整”专门账户。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的数额，借记有关科目，贷记本科目；凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的数额，借记本科目，贷记有关科目。

（四）待抵扣进项税金

根据?国家税务总局关于辅导期一般纳税人实施“先比对，后抵扣”有关管理问题的通知?（国税发明电［2004］51号），?国家税务总局关于印发的通知?（国税发［2010］40号）规定，辅导期一般纳税人设立“应交税金-待抵扣进项税额”明细科目。用于核算辅导期一般纳税人取得尚未进行交叉稽核比对的已认证专用发票抵扣联、海关进口增值税专用缴款书、货物运输发票等进项税额。（一）国内采购货物的增值税会计处理????

企业国内采购的货物，应按照增值税专用发票上注明的增值税额，做如下账务处理：

借：材料采购（按计划成本计价）

原材料（按实际成本计价）

库存商品

制造费用（购入直接领用）

管理费用（购入直接领用）

销售费用（购入直接领用）

其他业务成本（购入直接领用）

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：银行存款

应付账款（应付票据）

购入货物发生的退货，作相反的会计分录

注意：按照规定，企业购进货物或应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。在会计核算上，其购进货物或应税劳务所支付的增值税不能记入“应交税费-应交增值税（进项税额）”账户，而要记入购入货物或应税劳务的成本中。（二）购入货物取得普通发票的会计处理

一般纳税人在购入货物时（不包括购进免税农业产品），只取得普通发票的，应按发票所列全部价款入账，不得将增值税额分离出来进行抵扣处理。账务处理如下：

借：材料采购（按计划成本计价）

原材料（按实际成本计价）

库存商品

制造费用（购入直接领用）

管理费用（购入直接领用）

销售费用（购入直接领用）

其他业务成本（购入直接领用）

贷：银行存款、应付票据、应付账款??? （三）购入固定资产的增值税会计处理

根据?增值税暂行条例?及其实施细则、?关于固定资产进项税额抵扣问题的通知?（财税[2009]113号）等规定，对企业外购取得增值税专用发票且符合进项税额抵扣的固定资产，账务处理如下：

借：固定资产（买价、运费、安装调试费）

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：银行存款、应付账款

对于未取得增值税专用发票，或取得进项抵扣凭证但不符合抵扣条件的，其增值税额计入固定资产成本。

（四）购进免税农产品的增值税会计处理

企业购进免税农产品，按购入农业产品的买价和规定的扣除率计算的进项税额，做如下账务处理：

借：材料采购（按计划成本计价）

原材料（按实际成本计价）

库存商品

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：银行存款（实际支付的价款）

应付账款（应付的价款）

（五）购入货物及接受应税劳务用于非应税项目或免税项目的会计处理

企业购入货物及接受应税劳务时直接用于非应税项目，或直接用于免税项目以及直接用于集体福利和个人消费的，其专用发票上注明的增值税额，计入购入货物及接受劳务的成本。账务处理如下：

借：在建工程（成本和进项税额）

固定资产（成本和进项税额）

生产成本（免税项目“生产成本”）（成本和进项税额）制造费用（免税项目“制造费用”）（成本和进项税额）管理费用（免税项目“管理费用”）（成本和进项税额）销售费用（免税项目“销售费用”）（成本和进项税额）其他业务成本（免税项目“其他业务成本”）（成本和进项税额）

应付职工薪酬等账户（成本和进项税额）

贷：银行存款等账户（成本和进项税额）

企业购入货物及接受应税劳务取得增值税专票且认证抵扣时，作进项转出（六）货物非正常损失及改变用途的增值税会计处理

企业购进的货物和劳务，在产品、产成品发生非正常损失；以及购进货物改变用途等原因，其进项税额应相应转入有关账户，做如下账务处理：

借：待处理财产损溢（成本和转出的进项税额）

在建工程（成本和转出的进项税额）

固定资产（成本和转出的进项税额）

应付职工薪酬等账户（成本和转出的进项税额）

贷：存货类账户（成本）

应交税费-应交增值税（进项税额转出）（七）接受捐赠转入货物的增值税会计处理

1.取得增值税专用发票的：

借：固定资产（确认的固定资产价值的）

借：原材料（捐赠货物的价值）

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：营业外收入（价税合计）

2.未取得增值税专用发票的：

借：原材料（确认的价值）

固定资产

贷：营业外收入（确认的价值）（八）接受投资转入货物的增值税会计处理

1.取得增值税专用发票的：

借;原材料(确认的投资货物价值)（不含税）

固定资产（确认的固定资产价值）

应交税费-应交增值税（进项税额）

??贷：实收资本（价税合计）

2.未取得增值税专用发票的：

借:原材料(确认的投资货物价值)

固定资产

贷：实收资本（确认的投资货物价值）（九）接受应税劳务的增值税会计处理

企业接受应税劳务（取得增值税专用发票），会计处理如下：借：其他业务成本（增值税专用发票“金额”栏）

制造费用（增值税专用发票“金额”栏）

委托加工物资（增值税专用发票“金额”栏）

销售费用（增值税专用发票“金额”栏）

管理费用（增值税专用发票“金额”栏）

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：银行存款（价税合计）

现金（价税合计）

应付账款（价税合计）（十）一般性销售货物的会计处理

1.直接收款方式销售货物或提供应税劳务的会计处理借：银行存款、应收账款、应收票据等

贷：主营业务收入、其他业务收入

应交税金-应交增值税（销项税额）

2.买一赠一或随货赠送的会计处理

借：银行存款、应收账款、应收票据等

贷：主营业务收入（将实际收取的销售收入按公允价格在销售货物及赠送货物之间进行分摊，分别反映销售收入）

应交税金-应交增值税（销项税额）

转成本时：

借：主营业务成本

销售费用

贷：产成品、库存商品等（十一）平销行为的会计处理

对商业企业向供货方收取的与商品销售数量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期进项税额。分为现金或实物返利。两者区别在于能否抵扣增值税，但都要冲减主营业务成本，缴纳同样的所得税。

会计处理如下：

（1）现金返利

借：银行存款

贷：主营业务成本

应交税金-应交增值税（进项税额转出）

（2）实物返利

开具专用发票处理：

借：库存商品

应交税金-应交增值税（进项税额）

贷：主营业务成本

应交税金-应交增值税（进项税额转出）

不开具专用发票处理：

借：库存商品

贷：主营业务成本

应交税金-应交增值税（进项税额转出）（十二）赊销和分期收款方式销售货物的会计处理

企业采用赊销和分期收款方式销售货物，其纳税义务发生时间为“按合同约定的收款日期当天”，会计处理如下：

发出商品时：

借：长期应收款

贷：主营业务收入

同时结转成本：

借：主营业务成本

贷：库存商品

约定收款日期：

借：银行存款

贷：长期应收款

应交税金-应交增值税（销项税额）

（十三）视同销售的会计处理1.将货物交付他人代销的会计处理????

（1）受托方作为购销处理的，不涉及手续费的问题，企业应在受托方销售货物并交回代销清单时，为受托方开具专用发

票，做如下账务处理：

借：银行存款（价税合计）

应收账款等账户（价税合计）

贷：主营业务收入（不含税售价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

（2）受托方不作为购销处理只收取代销手续费的，企业应在收到受托方销清单时，为受托方开具专用发票，做如下账务处理：

借：银行存款（价税合计）

应收账款等账户（价税合计）

销售费用（手续费金额）

贷：主营业务收入（不含税售价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

2.销售代销货物的会计处理

（1）企业将销售代销货物作为购销处理的，不涉及手续费问题，应在销售货物时，为购货方开具专用发票，做如下账务处理：

借：银行存款（价税合计）

应收账款等账户（价税合计）

贷：主营业务收入（不含税售价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

（2）企业销售代销货物不作为购销处理，货物出售后，扣

除手续费，余款如数归还委托方，应在销售货物时，为购货方开具专用发票，做如下账务处理：

借：银行存款（价税合计）

应收账款等账户（价税合计）

贷：应付账款等账户（不含税售价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

3.自产或委托加工货物用于非应税项目的会计处理

借：在建工程（同类货物的成本价和销项税额）

固定资产等账户（同类货物的成本价和销项税额）

贷：存货类账户（成本价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

如：水泥厂将自产水泥用于修建房屋，成本价300万元，市场价400万元。

借：在建工程368万

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）68万

产成品300万

4.自产、委托加工或购买货物无偿赠送他人的会计处理

借：营业外支出等账户（同类货物的成本价和销项税额）贷：存货类账户（成本价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

5.自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者的会计处理

由于外购和自产的计价方式不同，投资要分两种情形进行处理。

（1）企业将自产和委托加工的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，账务处理如下：

借：长期股权投资（市场销售价和销项税额）

贷：主营业务收入

应交税费-应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

贷：存货类账户（成本价）

（2）企业将外购的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，账务处理如下：

借：长期股权投资（购进成本价和销项税额）

贷：存货类账户（购进成本价）

应交税费-应交增值税（销项税额）

6.企业将自产、委托加工或购买货物分配给股东或投资者的会计处理。

借：应付利润、应付股利等（市场销售价和销项税额）

贷：主营业务收入

应交税费-应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

贷：存货类账户（成本价）

7.自产、委托加工货物用于集体福利或个人消费的会计处借：应付职工薪酬等账户（同类货物的成本价和销项税额）

贷：存货类账户（成本价）

应交税费-应交增值税（销项税额）（十四）包装物缴纳增值税的会计处理

1.随同产品出售但单独计价的包装物，会计处理如下：借：银行存款（价税合计）

现金（价税合计）

应收账款（价税合计）

其他应收款（价税合计）

贷：其他业务收入（价款）

应交税费-应交增值税（销项税额）

2.逾期未退还包装物没收的押金，会计处理如下：

借：其他应付款（没收的押金）

贷：其他业务收入（没收的不含税押金收入）

应交税费-应交增值税（销项税额）（十五）出口退税的会计处理

有出口货物的企业，其出口退税分为以下两种情况处理：

1.实行“免、抵、退”办法的生产企业

（1）按规定计算的`当期出口货物不予免征、抵扣和退税的税额，计入出口货物成本，账务处理如下：

借：主营业务成本

贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）

（2）按规定计算的当期应予抵扣的税额，账务处理如下：

借：应交税费-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）贷：应交税费-应交增值税（出口退税）

（3）应抵扣的税额大于应纳税额而未全部抵扣，按规定应予以退回的税款，账务处理如下：

借：其他应收款-应收出口退税

贷：应交税费-应交增值税（出口退税）

（4）收到退回的税款时，账务处理如下：

借：银行存款

贷：其他应收款-应收出口退税

2.未实行“免、抵、退”办法的企业

（1）货物出口销售时，账务处理如下：

借：应收账款（当期出口货物应收的款项）

其他应收款-应收出口退税（按规定计算的应收出口退税）主营业务成本（按规定计算的不予退回的税金）

贷：主营业务收入（当期出口货物实现的销售收入）

应交税费-应交增值税（出口退税）（按规定计算的增值税）

（2）收到退回的税款时，账务处理如下

借：银行存款

贷：其他应收款-应收出口退税（十六）进口货物的增值税会计处理

企业进口货物，按照海关提供的完税凭证上注明的增值税额，账务处理如下：

借：材料采购（进口货物应计入采购成本的金额）

库存商品（进口货物应计入采购成本的金额）

原材料（进口货物应计入采购成本的金额）

固定资产

应交税费-应交增值税（进项税额）（海关完税凭证上注明的税额）

贷：银行存款（应付或实际支付的金额）

应付账款（应付或实际支付的金额）（十七）缴纳增值税的会计处理

1.企业上缴当月增值税时，账务处理如下：

借：应交税费-应交增值税（已交税金）

贷：银行存款

收到退回多缴的增值税，作相反的会计分录：

借：应交税费-应交增值税（已交税金）（红字）

贷：银行存款（红字）

2.企业上缴以前月份增值税时，账务处理如下：

借：应交税费-未交增值税

贷：银行存款

注意：企业可以根据业务需要，选择使用二级、三级会计科目。如企业无欠税、无留抵抵欠、无预交等特殊业务，可在“应交税费”下只设Z“应交增值税”科目。当企业交纳增值税时

借：应交税费-应交增值税（已交税金）

贷：银行存款

?“应交税费-应交增值税”贷方余额反映企业尚未交纳增值税，借方余额反映企业留抵税金。（十八）转出多交增值税和未交增值税的会计处理

1.月份终了，企业计算出当月应交未交的增值税时，账务处理如下：

借：应交税费一应交增值税（转出未交增值税）

贷：应交税费?未交增值税

2.当月多交增值税时，账务处理如下：

借：应交税费?未交增值税

贷：应交税费?应交增值税（转出多交增值税）

结转后，“应交税费-应交增值税”账户的余额，反映企业尚未抵扣的增值税。“应交税费-未交增值税”账户的期末借方余额，反映多交的增值税，贷方余额，反映未交的增值税。（十九）减免及返还增值税的会计处理

1.对于直接减免的增值税，账务处理如下：

借：应交税费-应交增值税（减免税款）

贷：营业外收入（执行会计准则企业）

补贴收入（执行会计制度企业）

2.对于企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税，账务处理如下：

借：银行存款

贷：营业外收入（执行会计准则企业）

补贴收入（执行会计制度企业）

四、小规模纳税人增值税会计处理（一）购入货物或接受应税劳务的会计处理

借：材料采购（支付的全部价款和增值税）

原材料

制造费用

管理费用

销售费用

其他业务成本

贷：银行存款（支付的全部价款和增值税）

现金

应付账款

应付票据（二）销售货物或提供应税劳务的会计处理

借：银行存款（价税合计）

应收账款（价税合计）

应收票据（价税合计）

其他应收款（价税合计）

贷：主营业务收入（价款）

其他业务收入（价款）

应交税费-应交增值税（按规定收取的增值税额）

发生的销货退回，作相反的会计分录。（三）缴纳增值税款的会计处理

?小规模纳税人按规定的纳税期限上缴税款时，账务处理如下：

借：应交税费-应交增值税

贷：银行存款

?收到退回多缴的增值税时，作相反的会计分录。

借：应交税费-应交增值税（红字）

贷：银行存款（红字）

五、新准则实施后增值税会计新旧处理方式比较

我国新会计准则体系于2006年2月15日由财政部发布，自2007年1月起在上市公司范围内实施，鼓励其他企业执行。新会计准则体系由1项基本准则和38项具体会计准则组成，其中基本会计准则根据1992年财政部发布的?企业会计准则?和?企业财务通则?进行的修改，16项具体会计准则是在2005年前已经颁布的具体会计准则的基础上，进行了修改和完善,22项具体会计准则为全新的。（一）增值税会计科目的变化

1.总账科目的变化

增值税原来在“应交税金-应交增值税”科目下进行核算；新的会计科目将“应交税金”改为“应交税费”，核算口径有所增

大，不仅包括原来“应交税金”的相关内容，而且包括原来记入“其他应交款”中的教育费附加等内容，增值税在“应交税费”应交增值税“明细科目下进行核算。

2.增值税下各明细栏目设Z的变化

过去在“应交税金-应交增值税”明细科目下设Z了“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出多交增值税”等栏目；

目前，“应交税费-应交增值税”明细科目下设Z“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等明细栏目对增值税进行核算，明细科目相比原来有所减少。

（二）视同销售会计处理的变化

原来对于视同销售的处理是：按照产品、商品或材料的成本结转成本，按照计税价格(或市场售价)核算增值税，不核算收入；

新的处理规定是与销售做同样的处理，即确认收入，同时结转成本。下面举例说明关于视同销售行为新旧会计核算的差异。

例1：甲公司将自产的产品用于个人消费，该批产品的成本价为200万元，市场售价为300万元。假设甲公司为一般纳税人，增值税税率为17%。??。

旧的会计处理为：

借：应付工资2510000???

?2000000 贷：库存商品

应交税金-应交增值税（销项税额）

新准则体系下的会计处理为：

借：应付职工薪酬??3510000? 510000?

贷：主营业务收入?3000000

510000?? 应交税费-应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

贷：库存商品?2000000 ?2000000

在视同销售行为中，改变前后增值税的计算与核算并未有实质性的变化，而是收入确认与否的变化。新的准则体系下要对视同销售行为确认收入、成本，核算利润，会影响所得税的计算与缴纳。

（三）增值税月末与缴纳时会计核算的变化

会计制度将增值税分为两部分，一部分为应交增值税；另一部分为未交增值税。月末要将未交或多交的增值税转入未交增值税中。在缴纳时，区分是缴纳本月的增值税还是其他期的增值税。本月缴纳本月的增值税，借记“应交税金-应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”等科目；本月尚未缴纳或多交的增值税转入未交增值税中：若为应缴纳而尚未缴纳的增值税，借记“应交税金-应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税金-未交增值税”科目；若为多交的增值税，则借记“应交税金-未交增值税”科目，贷记“应交税金-应交增值税（转出多交增值税）”科目；本月缴纳上期的增值税，借记“应交税金-未交增值税”科

目，贷记“银行存款”等科目。

（三）增值税缴纳时会计核算的变化

新准则体系下，不再包括未交增值税部分，在缴纳时也不再区分是本期还是上期的增值税，一律在“应交税费-应交增值税（已交税金）”科目中核算。

例2：甲公司2007年5月份缴纳增值税共500，000元，其中应缴增值税额为600，000元；2007年6月缴纳增值税800，000元，其中本月应交增值税额为600，000元，上月应交增值税额为100，000元，多交了增值税100，000元。

旧的会计处理：2007年5月份：

借：应交税金-应交增值税（已交税金）500，000

贷：银行存款500,00

借：应交税金-应交增值税（转出未交增值税）100，000 贷：应交税金-未交增值税

?2007年6月份：

借：应交税金-应交增值税（已交税金?700，000 应交税金-未交增值税

贷：银行存款

借：应交税金-未交增值税 100，000 100，000800,000 100，000

贷：应交税金-应交增值税（转出多交增值税）100,000 而新的会计处理如下?

??2007年5月份：

借：应交税费-应交增值税（已交税金）

贷：银行存款

??2007年6月份： 500，000 500,000

借：应交税费-应交增值税（已交税金）

贷：银行存款

六、实际工作中应注意的几个问题（一）预收账款并开具发票的处理 800，0增值税会计核算与实务00 800,000

根据条例十九条规定，先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。在实际社会经济活动中，比较常见的商业企业的预付卡处理问题，在财务处理中要特别注意将销售收入的实现与纳税义务发生时间进行区分。

在账务处理上应按照以下方法进行处理：

?1.开具发票时

借：银行存款（现金、应收账款）

?贷：预收账款应交税金-应交增值税（销项税额）按17%税率 2.月末按会计规定确认当期主营业务收入后，按确认收入进行账务处理，同时结转成本

借：预收账款

贷：主营业务收入

借：主营业务成本

贷：库存商品

对特殊情况，比如销售商品既有适用17%税率的，同时也有13%税率的，需要将适用13%税率的部分多计提的销项税额用红字冲减，相应调整对应科目。月末按会计规定确认当期主营业务收入后：

借：预收账款

贷：主营业务收入

应交税金-应交增值税（销项税额）（红字）

还有预付卡既可购买商品同时也可以消费非应税项目（如商场中的咖啡厅、餐厅、电影院）的处理：

借：应交税金-应交营业税（红字）

贷：应交税金-应交增值税（销项税额）（红字）（二）欠税、查补税款与留抵税款和应退税款的抵顶问题

根据国家税务总局相关规定，增值税进项留抵税额和应退税额可抵减欠税、进项留抵税额可抵减查补税款。

具体文件参见：国税发(2002)150，国税发(2004)112号，国税发(2004)1197号，国税函(2005)169号

会计处理：

（1）增值税欠税税额大于期末留抵税额，按期末留抵税额红字借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税金-未交增值税”科目。

（2）若增值税欠税税额小于期末留抵税额，按增值税欠税税额红字借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应

交税金-未交增值税”科目。（三）增值税检查后调账处理

1.若余额在借方，全部视同留抵进项税额，按借方余额数，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，贷记本科目。

2.若余额在贷方，且“应交税金-应交增值税”账户无余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税金-未交增值税”科目。

3.若本账户余额在贷方，“应交税金-应交增值税”账户有借方余额且等于或大于这个贷方余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税金-应交增值税”科目的销项税额或进项税转出等专栏。

4.若本账户余额在贷方，“应交税金-应交增值税”账户有借方余额但小于这个贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记“应交税金-未交增值税”科目。

（四）进项税额转出的计算问题（条例26、27条）

1.收入或成本作为计算基数的确定

大家在实际工作中一定要注意把握一个原则，即：有收入的按收入比例计算，没有收入的按成本比例计算。

2.对按收入进行计算分摊不得抵扣的进项税额时的收入额确定（五）固定资产抵扣范围的把握

1.总局相关规定

?增值税暂行条例实施细则?第二十一条所规定的?固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与

生产经营有关的设备、工具、器具等。?

?增值税暂行条例实施细则?第二十三条又对不动产和不动产在建工程进行了界定，即”不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。”?

财政部、国家税务总局发布了?关于固定资产进项税额抵扣问题的通知?（财税（2009）113号）。

?增值税暂行条例实施细则?第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为?固定资产分类与代码?（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为?固定资产分类与代码?（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。

财税（2009）113号文件为此也明确了“以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”? （六）申报表的填报难点问题

1.把握好增值税申报的基本内容：

增值税纳税申报表主表是由销售额、税款计算和税款缴纳三个部分组成，销售额部分反映当期销售收入和检查调整收入；税款计算部分反映当期应纳增值税和检查调整增值税的内容；税款缴纳部分反映应缴纳的当期应纳税额和欠税数额以及应缴纳的查补增值税。把握的原则就是当期应纳税款和检查调整税款在销售额、税款计算、税款缴纳中均分别申报。把握好这个原则，申报工作就基本能正确处理。

2.关注的填列项目是：期末未缴税额（32栏）和期末未缴查补税款（38栏），这两项之和就是按规定，纳税人本月在完成申报后应及时缴纳的税款。

3.留抵抵欠政策出台后，申报表第13栏和25栏的填报口径产生变化

第13栏“上期留抵税额”的数据为前一申报期的“期末留抵税额”减去抵减欠税后的余额，与“应交税金-应交增值税”明细科目的借方余额一致。

第25栏“期初未缴税额”的数据为前一申报期的“期末未缴税额”减去抵减欠税后的余额。